Cassazione Civile, Ordinanza n. 32389/2024 del 13/12/2024

Esito

La controversia

Una società in liquidazione e poi fallita aveva impugnato un avviso di accertamento con cui l'Ufficio aveva rideterminato, per il periodo d'imposta 2013, redditi e imposte dovute ai fini IRES, IRAP e IVA a seguito della mancata presentazione della dichiarazione. La CTP aveva accolto parzialmente il ricorso; in appello, la CTR aveva riformato la decisione di primo grado solo con riferimento alla ricostruzione induttiva del reddito basata sulla percentuale di ricarico, ritenendo non applicabile alla vendita delle giacenze di magazzino la percentuale del 20% indicata dalla contribuente e applicandola invece al c.d. "venduto". L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi: 1) nullità della motivazione della sentenza d'appello per motivazione apparente o contraddittoria ai sensi degli artt. 132 c.p.c. e 36 d.lgs. 546/1992; 2) violazione dell'art. 115 c.p.c. per avere il giudice di merito qualificato come massima di comune esperienza quella che, secondo la ricorrente, era una valutazione personale sulla svalutazione delle rimanenze e per avere ritenuto che le merci di magazzino potessero essere vendute a prezzo non superiore al costo; 3) violazione degli artt. 39 d.P.R. 600/1973 e 55 d.P.R. 633/1972 per avere ritenuto illegittima la ricostruzione induttiva fondata sulla percentuale di ricarico dichiarata dall'ex legale rappresentante della società; 4) mancata valutazione, ai sensi dell'art. 2697 c.c., della dichiarazione confessoria resa dal legale rappresentante della società. La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo, fondati e da accogliere il secondo e il terzo, assorbito il quarto, affermando che, in tema di accertamento induttivo, la percentuale di ricarico può essere desunta anche dai dati o dalle indicazioni fornite dal contribuente e può costituire valido elemento presuntivo, senza speciali limitazioni, specie in presenza di omessa o irregolare tenuta delle scritture di magazzino.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo di ricorso, ha accolto il secondo e il terzo motivo, ha dichiarato assorbito il quarto e, per l'effetto, ha cassato la sentenza impugnata con rinvio al giudice di merito per nuovo esame in coerenza con i principi affermati. La Corte ha escluso che la motivazione della CTR fosse apparente o logicamente inesistente, ma ha ritenuto erronea la negazione, da parte del giudice d'appello, della possibilità per l'Ufficio di utilizzare la percentuale di ricarico indicata dalla stessa contribuente quale base dell'accertamento induttivo e quale elemento presuntivo idoneo a sorreggere la rettifica dei ricavi e dell'IVA. Il giudice di rinvio dovrà quindi riesaminare la vicenda applicando il principio per cui, in caso di omessa o irregolare tenuta delle scritture, l'Amministrazione può fondare l'accertamento anche su dati e notizie desunti dal contribuente, senza che la percentuale di ricarico sia rigidamente vincolata alle modalità ritenute dalla CTR.

Norme richiamate

• art. 132 c.p.c.

  Richiamato come parametro della nullità della sentenza per motivazione mancante, apparente o solo graficamente esistente.

• art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato quale norma sulla motivazione delle sentenze tributarie, con esclusione nel caso concreto della sua violazione.

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  Invocato per censurare la nullità della sentenza per motivazione apparente; la Corte ha escluso la nullità.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato per contestare l'uso, da parte del giudice di merito, di una presunta massima di esperienza; la censura è stata ritenuta infondata nella forma prospettata, ma assorbita dalla fondatezza delle doglianze sostanziali.

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  Norma base dell'accertamento induttivo del reddito di impresa; la Corte ha affermato che non pone speciali limiti all'uso presuntivo delle percentuali di ricarico e consente di utilizzare dati o notizie comunque acquisiti dall'Amministrazione.

• art. 55 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato in tema di accertamento induttivo IVA, in coerenza con la possibilità di valorizzare elementi presuntivi come la percentuale di ricarico.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato per affermare che l'indicazione di una percentuale di ricarico può assumere valore di elemento certo e diretto dell'esistenza di operazioni imponibili superiori al dichiarato.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in relazione al riparto dell'onere della prova; la Corte evidenzia che il contribuente è il soggetto più vicino alla prova di eventuali mutamenti di mercato o dell'attività che giustifichino percentuali diverse.

• art. 53 Cost.

  Richiamato a fondamento del dovere di contribuzione e dell'interesse pubblico alla rideterminazione coattiva dei tributi dovuti.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  Utilizzato come parametro del "minimo costituzionale" della motivazione, che nella specie è stato ritenuto superato.

Massime di principio

• In tema di accertamento induttivo dei redditi d'impresa, l'Amministrazione finanziaria può fondare la rettifica anche su percentuali di ricarico desunte da dati o indicazioni forniti dal contribuente, senza che il metodo sia rigidamente vincolato alla sola percentuale elaborata dall'Ufficio.
• La percentuale di ricarico costituisce un valido elemento indiziario nell'accertamento analitico-induttivo o induttivo, utilizzabile con criteri di razionalità e prudenza anche per annualità diverse da quella in cui è stata accertata, salvo che il contribuente dimostri mutamenti del mercato o della propria attività idonei a giustificare valori differenti.
• In presenza di omessa o irregolare tenuta delle scritture ausiliarie di magazzino, l'Ufficio può procedere alla ricostruzione induttiva dei ricavi e dell'IVA sulla base di dati e notizie comunque acquisiti, non essendo necessario disporre di una ricostruzione analitica completa del contenuto dell'inventario.
• La motivazione è apparente solo quando, pur esistente in forma grafica, non consente il controllo sulla logicità e sull'esattezza del ragionamento decisorio; non è sufficiente la mera opinabilità della soluzione adottata dal giudice di merito.

Come è indicizzato