Cassazione Civile, Ordinanza n. 32240/2024 del 13/12/2024

Esito

La controversia

All'esito di un PVC della Guardia di Finanza, l'ufficio aveva contestato alla società la ritardata fatturazione di operazioni attive per euro 8.630.700,00, con irrogazione di una sanzione ai sensi dell'art. 16 del D.Lgs. n. 472 del 1997. La Commissione tributaria di primo grado aveva rigettato il ricorso della contribuente, ma la CGT di secondo grado aveva poi accolto l'appello ritenendo che il ritardo nella fatturazione costituisse una violazione meramente formale, non avendo arrecato pregiudizio all'azione di accertamento e controllo, e aveva quindi applicato il cumulo giuridico ex art. 12, comma 1, D.Lgs. n. 472 del 1997. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione articolando tre motivi: 1) violazione degli artt. 21, comma 4, d.P.R. n. 633 del 1972, 6 D.Lgs. n. 471 del 1997 e falsa applicazione dell'art. 12, comma 1, D.Lgs. n. 472 del 1997, sostenendo che la tardiva fatturazione non potesse essere qualificata automaticamente come violazione solo formale; 2) omesso esame di fatto decisivo, perché il giudice d'appello avrebbe trascurato che la condotta aveva inciso sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta e sul versamento del tributo, come emergente dalle difese dell'ufficio e dal PVC; 3) nullità della sentenza per motivazione illogica, per avere reputato eccessivo il cumulo materiale delle sanzioni solo perché le violazioni riguardavano il medesimo anno d'imposta, senza considerare che si trattava di condotte autonome e che la logica del cumulo discende dalla legge quando ne ricorrano i presupposti.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondati e accolto tutti i motivi, evidenziando che la CGT non si era limitata a qualificare la violazione come formale sulla base dell'assenza di pregiudizio all'azione di controllo, ma aveva omesso l'accertamento decisivo richiesto dalla giurisprudenza di legittimità: verificare in concreto se la tardiva fatturazione avesse inciso sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta o sul versamento del tributo. La Corte ha richiamato il principio per cui il ritardo nella fatturazione è violazione formale solo se, pur lesivo del controllo, non abbia provocato alcun pregiudizio sostanziale, accertamento riservato al giudice di merito. Nel caso concreto, la sentenza impugnata era carente perché non aveva esaminato il dato storico della ritardata emissione di alcune fatture per rilevanti importi, che avevano determinato un recupero d'imposta con separato avviso. La Corte ha inoltre escluso che fosse corretta la motivazione sulla supposta eccessività del cumulo materiale, osservando che tale valutazione non può sostituirsi alle scelte del legislatore e che la rilevanza temporale della fatturazione differita può investire anche annualità diverse. La sentenza è stata quindi cassata con rinvio al giudice di merito, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 16 D.Lgs. n. 472/1997

  norma posta a base dell'atto di contestazione e dell'irrogazione della sanzione amministrativa tributaria.

• art. 21, comma 4, d.P.R. n. 633/1972

  la violazione della regola sulla fatturazione può essere meramente formale solo se non comporta pregiudizio sostanziale sulla base imponibile, sull'imposta o sul versamento del tributo.

• art. 6, comma 1, D.Lgs. n. 471/1997

  sanziona il ritardo nella fatturazione; la sua applicazione va coordinata con la distinzione tra violazioni formali e sostanziali elaborata dalla giurisprudenza.

• art. 12, comma 1, D.Lgs. n. 472/1997

  si applica il cumulo giuridico in caso di pluralità di violazioni della medesima disposizione quando ne ricorrano i presupposti, ma non può essere affermato senza il previo accertamento della natura formale della violazione.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  invocato come vizio di violazione di legge nei primi motivi di ricorso.

• art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.

  invocato per omesso esame di un fatto storico decisivo relativo all'incidenza della condotta sulla base imponibile e sul tributo.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  invocato per nullità della sentenza dovuta a motivazione apparente o illogica.

• art. 36 D.Lgs. n. 546/1992

  richiamato quale parametro della motivazione delle decisioni del giudice tributario.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato in relazione all'obbligo di motivazione della sentenza.

• art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c.

  richiamato come parametro per la validità della motivazione della sentenza.

Massime di principio

• Il ritardo nella fatturazione integra violazione meramente formale solo se il giudice di merito accerti in concreto che la condotta non abbia inciso sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta o sul versamento del tributo; non basta il mero rilievo che non abbia ostacolato l'attività di accertamento e controllo.
• Quando il giudice ritenga applicabile il cumulo giuridico per più violazioni, deve prima verificare la natura formale delle violazioni e la loro riferibilità al medesimo precetto, senza sostituire alla disciplina legale una valutazione di opportunità sul livello complessivo della sanzione.
• Il vizio di omesso esame di fatto decisivo sussiste se il giudice non considera un dato storico specifico e rilevante, quale l'emissione tardiva di fatture di importo significativo idonee a incidere concretamente su imponibile e IVA.
• La motivazione della sentenza è censurabile quando si fonda su un'affermazione di 'logicità' non ancorata ai presupposti normativi, specie se la valutazione di eccessività della sanzione contraddice il sistema legale del cumulo materiale delle sanzioni tributarie.

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