Cassazione Civile, Ordinanza n. 09224/2026 del 12/04/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un articolato rapporto fiscale relativo alla disciplina CFC applicata a una stabile organizzazione svizzera di un gruppo societario. In origine una società italiana aveva ottenuto interpello favorevole per la disapplicazione del regime antielusivo ex art. 127-bis t.u.i.r. (poi art. 167 t.u.i.r.) riguardo alla controllata estera con stabile organizzazione in Svizzera, che godeva di un regime fiscale agevolato. Dopo l’incorporazione della capogruppo da parte di altra società italiana e la riorganizzazione dell’attività della stabile organizzazione, l’Ufficio negava una nuova istanza di disapplicazione presentata per l’anno 2007, ritenendo insussistente il radicamento territoriale in Svizzera perché i ricavi provenivano da clienti non svizzeri. La società, in ravvedimento operoso, versava l’IRES imputata per trasparenza sui redditi della stabile organizzazione per il 2007 e il 2008. Successivamente, ottenuta un’attestazione dell’autorità fiscale svizzera che indicava l’assoggettamento a tassazione ordinaria, la società presentava istanza di rimborso ex art. 38 d.P.R. n. 602/1973 per il 2008, sostenendo che fosse venuto meno il presupposto della fiscalità privilegiata e che il versamento fosse indebito. L’Ufficio rigettava il rimborso e anche l’autotutela. In CTP i ricorsi venivano respinti; in CTR la società otteneva integrale accoglimento, con affermazione che l’interpello non era necessario e che, mancando il presupposto soggettivo della CFC, era irrilevante la prova delle esimenti. L’Agenzia ricorreva per cassazione con quattro motivi: 1) ultrapetizione e violazione dell’art. 112 c.p.c., perché la CTR avrebbe fondato la decisione anche sulla non vincolatività dell’interpello, tema non dedotto; 2) violazione dell’art. 167 t.u.i.r. per aver escluso l’obbligatorietà dell’interpello antielusivo confondendolo con l’interpello ordinario; 3) violazione dell’art. 167 t.u.i.r. per aver ritenuto provata la tassazione ordinaria svizzera e l’esclusione della stabile organizzazione dal regime privilegiato sulla base della sola attestazione estera e senza adeguata prova delle circostanze rilevanti; 4) violazione dell’art. 38 d.P.R. n. 602/1973, poiché il rimborso sarebbe stato precluso dal precedente ravvedimento operoso, configurandosi un atto negoziale non liberamente retrattabile se non per errore essenziale e riconoscibile. La Corte accoglie solo il quarto motivo e rigetta gli altri.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il solo quarto motivo di ricorso, cassando la sentenza della CTR Toscana limitatamente a tale profilo e rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese. Sono stati rigettati il primo, il secondo e il terzo motivo. La Corte ha ritenuto infondato il primo motivo perché la CTR aveva deciso coerentemente con quanto dedotto in appello e, comunque, la decisione si fondava su una ratio autonoma non censurata; ha ritenuto inammissibile il secondo perché la CTR aveva escluso l’applicazione dell’intera disciplina CFC per difetto dei presupposti, sicché la censura non aggrediva una ratio decisiva autonoma; ha ritenuto infondato il terzo perché, nel merito, la CTR aveva accertato in fatto, con giudizio non sindacabile in cassazione, l’assoggettamento della stabile organizzazione a tassazione ordinaria in Svizzera e la sua esclusione dai soggetti/attività del d.m. 21 novembre 2001. Il quarto motivo è stato invece accolto perché, una volta effettuato il ravvedimento operoso, l’istanza di rimborso presuppone la prova di un errore essenziale e riconoscibile ex art. 1428 c.c.; la CTR aveva invece ritenuto sufficiente l’erronea rappresentazione della contribuente senza compiere tale verifica. In sede di rinvio dovrà quindi accertarsi se ricorrano i presupposti del vizio del consenso per ammettere la ripetizione di quanto versato.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  La censura di ultrapetizione è infondata quando la decisione di merito resta entro i confini delle domande e delle eccezioni effettivamente proposte, oppure quando la statuizione contestata è sorretta da una ratio autonoma non specificamente impugnata.

• art. 167 t.u.i.r.

  La disciplina CFC si applica solo se il soggetto estero controllato rientra tra quelli localizzati in Stati o territori a fiscalità privilegiata individuati dal decreto ministeriale; l’interpello preventivo del comma 5 opera nel perimetro di tale disciplina e non può essere assunto come necessario quando la norma non sia in astratto applicabile per difetto del presupposto soggettivo.

• art. 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212

  Il richiamo opera per l’interpello preventivo previsto dall’art. 167, comma 5, t.u.i.r.; la Corte distingue tale interpello antielusivo dall’interpello ordinario, negando che la non vincolatività del parere renda facoltativo il procedimento quando la norma lo prevede espressamente.

• art. 38 del d.P.R. n. 602/1973

  L’istanza di rimborso delle somme versate in conseguenza di ravvedimento operoso è ammissibile solo se si dimostra che il ravvedimento è stato determinato da errore essenziale e riconoscibile; non basta l’allegazione dell’originaria non debenza dell’imposta.

• art. 1428 c.c.

  Ai fini della ritrattazione del ravvedimento operoso, l’errore deve essere essenziale e riconoscibile, secondo la disciplina dei vizi del consenso.

• art. 3, comma 1, n. 14, d.m. 21/11/2001

  La Svizzera è considerata a fiscalità privilegiata limitatamente alle società non soggette alle imposte cantonali e municipali, come holding, ausiliarie e di domicilio.

• art. 3, comma 2, d.m. 21/11/2001

  La disciplina CFC può estendersi a soggetti o attività che beneficiano di regimi sostanzialmente analoghi in forza di accordi o provvedimenti amministrativi.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998

  La sentenza di merito aveva ritenuto necessaria una dichiarazione integrativa tempestiva prima dell’istanza di rimborso, ma la Cassazione non si sofferma sulla correttezza di tale affermazione perché il tema non è decisivo nel giudizio di legittimità definito dalla decisione.

Massime di principio

• Quando una sentenza di merito si fonda su più rationes decidendi autonome, il ricorso per cassazione deve investire tutte le rationes idonee da sole a sorreggere il decisum; la mancata censura di una di esse rende il motivo inammissibile o comunque improduttivo di effetti.
• La disciplina CFC richiede non solo il controllo di un soggetto estero, ma anche che esso rientri tra quelli localizzati in Stati o territori a fiscalità privilegiata secondo il decreto ministeriale applicabile; in difetto di tale presupposto soggettivo, la richiesta di disapplicazione può risultare priva di oggetto.
• L’interpello antielusivo previsto dall’art. 167, comma 5, t.u.i.r. non va confuso con l’interpello ordinario: la sua previsione risponde a una funzione propria e non è superata dalla mera considerazione della non vincolatività della risposta dell’Ufficio.
• L’assoggettamento effettivo a tassazione ordinaria nel Paese estero e l’esclusione dal regime privilegiato devono risultare da un quadro probatorio idoneo a dimostrare l’insussistenza dei presupposti della CFC; il giudizio di fatto del giudice di merito, se congruamente motivato, non è sindacabile in cassazione.
• Il ravvedimento operoso ha natura negoziale e, una volta perfezionato, non consente automaticamente la ripetizione di quanto versato: per ottenere il rimborso occorre provare un errore essenziale e riconoscibile nel momento in cui il contribuente ha scelto di ravvedersi.

Come è indicizzato