Cassazione Civile, Ordinanza n. 22256/2025 del 01/08/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento sintetico relativo all’anno d’imposta 2008 emesso nei confronti di un contribuente che svolgeva attività agricola. L’Ufficio aveva: (i) rideterminato sinteticamente un maggior reddito ai fini IRPEF; (ii) recuperato a tassazione l’IVA detratta sulle spese di manutenzione straordinaria/ristrutturazione di un immobile, ritenendo che il bene non fosse strumentale all’attività agricola perché non inserito nel registro dei cespiti strumentali. La CTR Toscana aveva accolto solo in parte l’appello dell’Ufficio, annullando il maggior reddito sintetico per difetto di consecutività con i redditi dei due anni precedenti, ma confermando il recupero IVA. In Cassazione l’Agenzia deduceva violazione dell’art. 38, comma 4, d.P.R. n. 600/1973 e dell’art. 2697 c.c., sostenendo che l’accertamento sintetico non richiede l’accertamento contestuale di più annualità, ma solo che l’atto esponga le ragioni per cui la dichiarazione è incongrua anche per altri periodi. Il contribuente, con ricorso incidentale, deduceva violazione degli artt. 18-ter d.P.R. n. 600/1973, 65 d.P.R. n. 917/1986 e 15, comma 1, d.lgs. n. 99/2004, contestando che la CTR avesse negato la detrazione IVA per il solo fatto che l’immobile non era iscritto nel libro dei cespiti, assumendo che le attività agricole non sarebbero tenute a tale adempimento e che, comunque, la detraibilità va valutata in base alla strumentalità del bene all’attività esercitata.

La decisione

La Corte ha accolto sia il ricorso principale sia quello incidentale, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana. Ha ritenuto fondato il motivo dell’Agenzia sull’accertamento sintetico, ribadendo che l’Ufficio non deve procedere contestualmente all’accertamento di più periodi d’imposta, purché l’atto, per l’anno contestato, indichi anche solo sommariamente le ragioni per cui la dichiarazione è ritenuta incongrua per altre annualità; il giudice tributario deve quindi verificare il contenuto dell’atto e non limitarsi a constatare la mancanza di una contestualità tra anni consecutivi. Ha accolto anche il motivo incidentale del contribuente sulla detrazione IVA, affermando che, secondo le Sezioni Unite, per i lavori di ristrutturazione o manutenzione di immobili detenuti in base a un diritto personale di godimento spetta il rimborso/detrazione IVA purché vi sia nesso di strumentalità con l’attività svolta; la mera mancanza di iscrizione nel libro cespiti non è criterio decisivo. Il giudice di rinvio dovrà quindi riesaminare entrambe le questioni e regolare anche le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per denunciare violazione o falsa applicazione di legge.

• art. 38, comma 4, d.P.R. n. 600 del 1973

  Per l’accertamento sintetico non è necessario l’accertamento contestuale di due o più periodi d’imposta; l’atto deve però contenere, per l’anno contestato, le ragioni almeno sommarie della ritenuta incongruità anche per altre annualità.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente principale nel quadro della censura sull’accertamento sintetico, ma la Corte fonda la decisione soprattutto sull’interpretazione dell’art. 38 d.P.R. n. 600/1973.

• art. 18-ter d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato nel ricorso incidentale in relazione al regime documentale delle attività agricole, ma la Corte non fonda su tale norma la propria soluzione decisoria.

• art. 65 d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  Richiamato nel ricorso incidentale; la Corte valorizza invece il principio di strumentalità del bene all’attività svolta.

• art. 15, comma 1, d.lgs. n. 99 del 2004

  Richiamato nel ricorso incidentale; la Corte richiama il principio enunciato dalle Sezioni Unite sulla detraibilità/rimborso IVA in presenza di strumentalità.

• art. 183, primo paragrafo, direttiva 2006/112/CEE

  La norma unionale è richiamata per affermare che il diritto al rimborso dell’eccedenza IVA è disciplinato dagli Stati membri solo quanto alle modalità procedurali, nel rispetto dei principi di effettività, equivalenza, ragionevolezza del termine e neutralità dell’imposta.

• art. 30, terzo comma, lett. c), d.P.R. n. 633 del 1972

  L’espressione "acquisto di beni ammortizzabili" va intesa in senso ampio, comprensiva della disponibilità del bene in virtù di un titolo idoneo che ne assicuri il possesso o la detenzione per un tempo apprezzabilmente lungo, purché sussista la strumentalità all’impresa.

• art. 19, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972

  Il presupposto generale della detraibilità IVA è la strumentalità dei beni all’esercizio dell’impresa.

• artt. 174, comma 2, lett. a), 188, commi 1 e 2, 189, lett. a), 190, direttiva 2006/112/CEE

  Richiamati per sostenere una nozione ampia e sostanzialmente economica di "beni di investimento", parametro interpretativo conforme al diritto unionale.

Massime di principio

• Ai fini dell’accertamento sintetico ex art. 38 d.P.R. n. 600/1973, l’Ufficio non è tenuto a emettere contestualmente atti per più periodi d’imposta; è però necessario che l’avviso, riferito a un determinato anno, rechi almeno sinteticamente le ragioni dell’incongruità anche per altre annualità, così da consentire al giudice e al contribuente di comprendere la base dell’accertamento.
• Nel contenzioso sull’accertamento sintetico, il giudice tributario deve verificare il contenuto dell’atto impositivo per accertare se vi siano elementi idonei a giustificare il riferimento dell’incongruità ad annualità ulteriori, senza limitarsi a constatare l’assenza di una contestuale pluralità di accertamenti su anni consecutivi.
• In tema di IVA, la detrazione o il rimborso per spese di ristrutturazione/manutenzione di un immobile presuppongono la strumentalità del bene all’attività economica esercitata; la disponibilità del bene in base a un titolo personale di godimento può essere sufficiente, se il bene è destinato a un utilizzo durevole nell’attività.
• La mancata iscrizione del bene nel registro dei cespiti non è di per sé decisiva per negare la detrazione IVA, dovendo il giudizio concentrarsi sul nesso funzionale tra bene e attività svolta.
• Le regole interne in materia di rimborso/detrazione IVA devono essere interpretate in modo conforme alla disciplina unionale e al principio di neutralità dell’imposta.

Come è indicizzato