Cassazione Civile, Ordinanza n. 16574/2023 del 12/06/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per l'anno 2008 con cui l'Ufficio aveva rideterminato un maggior reddito d'impresa e recuperato imposte dirette e IVA. La Commissione tributaria regionale aveva accolto l'appello del contribuente ritenendo invalido l'atto per mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale, sia perché l'accertamento riguardava anche tributi armonizzati, sia perché fondato su studi di settore. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: 1) violazione degli artt. 57 d.lgs. 546/1992 e 345 c.p.c., sostenendo che il vizio della mancata attivazione del contraddittorio non fosse stato dedotto nel ricorso introduttivo ma solo in appello, quindi come domanda nuova; 2) violazione degli artt. 12 L. 212/2000, 10, comma 3-bis, L. 146/1998 e 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 600/1973, assumendo che l'accertamento fosse analitico-induttivo e che gli studi di settore avessero avuto solo funzione selettiva, con conseguente non necessità del contraddittorio preventivo, anche quanto all'IVA.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo che dal ricorso originario del contribuente emergesse comunque, sia pure in forma generica, la doglianza sulla mancata attivazione del contraddittorio, sicché non si trattava di domanda nuova. Ha invece accolto il secondo motivo: dall'avviso di accertamento risultava un accertamento analitico-induttivo fondato su questionario e irregolarità contabili, mentre gli studi di settore erano stati utilizzati solo come criterio di selezione e non come base esclusiva della rettifica. La Corte ha quindi affermato che l'eventuale obbligo di contraddittorio endoprocedimentale residuava solo per i tributi armonizzati e, nel caso concreto, la CTR non aveva indicato quali specifiche ragioni difensive il contribuente avrebbe potuto far valere, né aveva correttamente valutato che il questionario già inviato costituiva un contatto idoneo a realizzare il contraddittorio. La sentenza regionale è stata cassata in relazione al motivo accolto e la causa è stata rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 57 d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato per sostenere il divieto di domande nuove in appello nel processo tributario.

• art. 345 c.p.c.

  utilizzato quale parametro per valutare la novità della doglianza sul contraddittorio endoprocedimentale.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  invocato come vizio di nullità della sentenza per violazione di norme processuali.

• art. 12 L. n. 212 del 2000

  richiamato in relazione al contraddittorio endoprocedimentale nelle verifiche fiscali.

• art. 10, comma 3-bis, L. n. 146 del 1998

  richiamato dalla ricorrente per contestare l'obbligo di contraddittorio nei confronti dell'accertamento fondato su studi di settore.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato per qualificare l'accertamento come analitico-induttivo, non basato sugli studi di settore come fondamento della rettifica.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  invocato per dedurre violazione e falsa applicazione di norme di diritto sostanziale e tributario.

Massime di principio

• Nel processo tributario, una doglianza è nuova solo se totalmente assente dal ricorso introduttivo; una deduzione anche sintetica o generica può essere sufficiente a radicare la questione già in primo grado.
• L'obbligo generalizzato di contraddittorio endoprocedimentale sussiste, in via generale, per i soli tributi armonizzati; per i tributi non armonizzati è necessario un espresso fondamento normativo specifico.
• L'invalidità dell'atto per mancato contraddittorio nei tributi armonizzati richiede che il contribuente indichi in concreto le difese che avrebbe potuto svolgere e che esse non siano pretestuose, secondo la logica della prova di resistenza.
• Il contraddittorio endoprocedimentale non richiede forme sacramentali: può realizzarsi anche tramite questionari, richiesta di documenti o altre modalità idonee a un'effettiva interlocuzione preventiva.
• Quando l'accertamento è analitico-induttivo e gli studi di settore operano solo come strumento di selezione del controllo, la sola non congruità rispetto agli studi non basta, di per sé, a fondare l'obbligo di contraddittorio quale elemento decisivo della rettifica.

Come è indicizzato