Cassazione Civile, Ordinanza n. 25137/2021 del 16/09/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Amministrazione finanziaria aveva contestato maggiori imposte IRPEF, addizionale regionale e comunale per l'anno 2013, in relazione a un soggetto indicato come socio occulto e amministratore di fatto di una società, con attribuzione di una quota del maggior reddito accertato. In primo grado il ricorso del contribuente era stato accolto per asserita carenza di delega del funzionario firmatario dell'atto. In appello, però, la CTR aveva riformato la decisione, ritenendo valida la delega di firma, escludendo la nullità dell'accertamento e reputando legittimo l'operato dell'Ufficio anche quanto alla motivazione dell'atto e al contraddittorio endoprocedimentale. Nel ricorso per cassazione il contribuente ha articolato due motivi: con il primo ha denunciato omessa o insufficiente motivazione e violazione delle norme sulla sottoscrizione dell'atto impositivo, sostenendo che la CTR avesse confuso la delega di firma dell'avviso con quella relativa agli atti processuali e che l'avviso fosse privo di adeguata motivazione sulla quantificazione della quota di reddito attribuita; con il secondo ha dedotto violazione delle garanzie sul contraddittorio preventivo e del diritto dell'Unione, contestando che il contraddittorio fosse stato effettivamente instaurato, poiché l'Agenzia si sarebbe limitata ad acquisire dichiarazioni da un soggetto non legittimato.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati entrambi i motivi. Ha affermato che la delega di sottoscrizione dell'avviso di accertamento ha natura di delega di firma e può essere validamente conferita anche mediante ordine di servizio, senza necessità di indicazione nominativa, essendo sufficiente l'individuazione della qualifica del funzionario delegato. Ha inoltre ritenuto legittima la motivazione per relationem dell'avviso alle risultanze del processo verbale di constatazione, richiamando la giurisprudenza sulla sufficienza di tale tecnica motivazionale quando il contribuente sia posto in condizione di conoscere gli elementi posti a base dell'accertamento. Quanto al contraddittorio endoprocedimentale, ha ribadito che, per i tributi non armonizzati, non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo salvo espressa previsione normativa, e che l'accertamento in questione non rientrava in una ipotesi tipizzata che lo imponesse. Ha anche osservato che la CTR aveva accertato in fatto che il contribuente aveva comunque reso informazioni e preso posizione sui fatti contestati. Il ricorso è stato quindi rigettato; il contribuente è stato condannato alle spese di legittimità e dichiarato soggetto al raddoppio del contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 42 D.P.R. 600/1973

  La sottoscrizione dell'avviso può essere legittimamente apposta da un funzionario delegato mediante delega di firma; la validità dell'atto non richiede una delega di funzioni né una specifica indicazione nominativa, essendo sufficiente la qualificazione del delegato e la verificabilità interna della delega.

• art. 2 L. 212/2000

  È invocato dal ricorrente in collegamento con la motivazione dell'atto e le garanzie del contribuente, ma la Corte non ne ricava una violazione nel caso concreto.

• art. 7 L. 212/2000

  La Corte richiama la legittimità della motivazione per relationem dell'avviso di accertamento e non ravvisa violazione dello Statuto del contribuente.

• art. 58, comma 2, D.Lgs. 546/1992

  È richiamato dal ricorrente, ma la Corte non ravvisa un vizio della decisione impugnata sotto tale profilo.

• art. 6 L. 212/2000

  È richiamato dal ricorrente a sostegno delle garanzie partecipative, ma la Corte esclude che nel caso vi fosse un obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  La Corte afferma che l'obbligo di contraddittorio preventivo non è generale per i tributi non armonizzati, salvo specifica previsione normativa.

• art. 41 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  Invocato dal ricorrente in tema di contraddittorio, ma la Corte ribadisce che l'obbligo generalizzato riguarda i soli tributi armonizzati.

• art. 38, comma 7, D.P.R. 600/1973

  È indicato come esempio di previsione speciale che impone il contraddittorio nel caso di accertamento sintetico, applicabile dal periodo d'imposta 2009.

• art. 11, comma 1, lett. c), Statuto Agenzia delle entrate

  È richiamato per fondare i poteri di direzione, coordinamento e controllo del dirigente e quindi la legittimità della delega di firma nell'organizzazione interna dell'ufficio.

• art. 14, comma 2, Regolamento di amministrazione n. 4/2000

  È richiamato insieme alla disciplina interna dell'Agenzia per giustificare il meccanismo della delega di firma.

• D.L. n. 78 del 2010, art. 22, comma 1

  È richiamato in relazione alla modifica dell'art. 38, comma 7, D.P.R. 600/1973 e alla decorrenza dell'obbligo di contraddittorio nell'accertamento sintetico.

• L. n. 122 del 2010

  È richiamata per la conversione del D.L. n. 78 del 2010.

• D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1-quater

  È applicato per il raddoppio del contributo unificato a carico del ricorrente, se dovuto.

Massime di principio

• La delega alla sottoscrizione dell'avviso di accertamento ha natura di delega di firma e non di funzioni: realizza un mero decentramento interno, senza alterare l'imputazione dell'atto all'ufficio titolare del potere impositivo.
• Nel sistema dell'Agenzia delle entrate la delega di firma può essere conferita con ordine di servizio e non richiede necessariamente l'indicazione nominativa del delegato, purché sia individuabile la qualifica del funzionario e sia verificabile la corrispondenza tra firmatario e delega.
• La motivazione per relationem dell'avviso di accertamento alle risultanze del processo verbale di constatazione è legittima se consente al contribuente di conoscere la pretesa fiscale e di esercitare il contraddittorio, senza necessità di una autonoma e separata valutazione critica già espressa nell'atto.
• In materia tributaria, l'obbligo generale di contraddittorio endoprocedimentale opera per i tributi armonizzati; per i tributi non armonizzati esso sussiste solo quando sia previsto espressamente dalla legge.
• Quando il giudice di merito accerta che il contribuente ha comunque partecipato al procedimento fornendo informazioni o prendendo posizione sui fatti contestati, la censura di omissione del contraddittorio può risultare infondata anche in fatto.

Come è indicizzato