Sentenza del 06/08/2024 n. 22244 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate, con avviso di accertamento notificato il 17 novembre 2015 per il periodo d’imposta 2012, aveva recuperato a tassazione IRAP € 941.751, oltre a sanzioni per € 941.751 e interessi per € 98.767,75. La contestazione riguardava la plusvalenza realizzata dalla società, holding di un gruppo attivo nei trasporti e nella logistica, cedendo alla controllata A.A. Trasporti S.p.A. dieci contratti di leasing immobiliare nell’ambito di un progetto di risanamento dei debiti. La società non aveva incluso il provento nella base imponibile, ritenendolo straordinario e non imponibile. Dopo l’accoglimento parziale del ricorso in primo grado, la Commissione Tributaria Regionale dell’Emilia-Romagna aveva accolto l’appello dell’Ufficio e confermato l’accertamento e le sanzioni. In cassazione la società ha dedotto: 1) l’applicazione retroattiva della modifica dell’art. 5, comma 1, del D.Lgs. n. 446/1997; 2) l’errata applicazione del principio di correlazione previsto dal comma 4 dello stesso articolo; 3) l’omesso esame di un fatto decisivo e l’illegittimità delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato tutti e tre i motivi. Il primo è infondato perché la CTR ha applicato la disciplina previgente e ha considerato i proventi imponibili non in quanto straordinari, ma perché attinenti alla gestione operativa della società: l’attività risultava riferita all’acquisto, gestione e vendita di immobili e la cessione riguardava contratti di leasing relativi a beni utilizzati dalla stessa contribuente. Il secondo è infondato perché, ritenuti i proventi già inclusi nella base imponibile ai sensi dell’art. 5, comma 1, non occorreva verificare la correlazione prevista dal comma 4, norma relativa a componenti altrimenti irrilevanti che modificano componenti imponibili di periodi precedenti o successivi. Il terzo è infondato: non è stata provata un’incertezza normativa oggettiva e inevitabile, distinta dalla mera difficoltà interpretativa o dall’erronea interpretazione della norma. È quindi rimasto confermato l’accertamento, comprese le sanzioni. La ricorrente è stata condannata a rifondere all’Agenzia le spese del giudizio di cassazione, liquidate in € 13.000 per compensi, oltre spese prenotate a debito, ed è stato dichiarato sussistente, se dovuto, l’obbligo di versare l’ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• Art. 5, comma 1, del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Il giudice di secondo grado, pertanto, ha avuto ben presente la disciplina prevista dall' art. 5 , comma 1, D.Lgs. n. 446/1997 ante-riforma - tant'è che in via preliminare l'ha raffrontata con quella oggi vigente - e l'ha poi applicata, ritenendo così di ricomprendere nella base imponibile IRAP i controversi 10 contratti di leasing.

  La disciplina applicabile al periodo d’imposta controverso include nella base imponibile IRAP i proventi che, secondo la loro natura e il loro collegamento con l’attività d’impresa, rientrano nelle voci rilevanti del conto economico. Nel caso concreto, la plusvalenza da cessione dei contratti di leasing è stata ricondotta alla gestione operativa della società, non esclusa dalla base imponibile come provento straordinario.

• Art. 5, comma 4, del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Tale disposizione si riferisce, come sottolineato dalla stessa società ricorrente, a proventi che, nonostante siano di per sé irrilevanti ai fini della determinazione della base imponibile IRAP, assumono rilevanza in quanto modificativi di componenti invece rilevanti per periodi di imposta precedenti o successivi.

  Il principio di correlazione opera per componenti classificati in voci diverse da quelle normalmente rilevanti ai fini IRAP, che acquistano rilievo perché modificano componenti imponibili di periodi precedenti o successivi. Non occorre applicarlo quando il componente è già imponibile ai sensi del comma 1.

• Art. 2425 del codice civile

  Invero, riguardando, tale cessione, una società con codice ATECO "acquisto, gestione e vendita di beni immobili in conto proprio", e derivando dalla cessione dei contratti di leasing di dieci immobili, la plusvalenza in questione costituiva senz'altro un componente positivo di reddito attinente alla gestione operative dell'impresa, rientrante quindi nella voca A5) del conto economico ex art. 2425 cod. civ.

  La classificazione nella voce A5 del conto economico è coerente, nel caso concreto, con la natura operativa del provento derivante dalla cessione dei contratti di leasing, considerata l’attività immobiliare svolta dalla società. Tale classificazione sostiene la rilevanza del componente ai fini IRAP secondo la disciplina applicabile.

• Art. 8 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La condizione di obiettiva incertezza normativa, pertanto, consiste in un'oggettiva impossibilità, accertabile esclusivamente dal giudice, d'individuare la norma giuridica in cui sussumere un caso di specie, mentre resta irrilevante l'incertezza soggettiva, derivante dall'ignoranza incolpevole del diritto o dall'erronea interpretazione della normativa o dei fatti di causa.

  L’esenzione dalle sanzioni richiede un’incertezza normativa oggettiva sull’individuazione della regola applicabile, da accertarsi dal giudice. Non bastano l’incertezza personale del contribuente, l’ignoranza incolpevole o una sua interpretazione errata.

• Art. 10, comma 3, della legge 27 luglio 2000, n. 212

  La condizione di obiettiva incertezza normativa, pertanto, consiste in un'oggettiva impossibilità, accertabile esclusivamente dal giudice, d'individuare la norma giuridica in cui sussumere un caso di specie, mentre resta irrilevante l'incertezza soggettiva, derivante dall'ignoranza incolpevole del diritto o dall'erronea interpretazione della normativa o dei fatti di causa.

  L’esimente dalle sanzioni opera solo quando la normativa presenti un’incertezza oggettiva e inevitabile circa la regola applicabile; la mera difficoltà interpretativa soggettiva o l’errore del contribuente non sono sufficienti.

• Art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  In caso di rigetto dell’impugnazione, la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo pari al contributo unificato dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• Ai fini IRAP, la qualificazione di un provento dipende dalla sua natura e dal rapporto con l’attività effettivamente svolta dall’impresa, non soltanto dalla sua denominazione o dal carattere non ricorrente dell’operazione. Un provento da cessione può essere operativo e imponibile se inerente all’attività aziendale.
• La cessione di contratti di leasing non equivale automaticamente alla cessione di un’azienda o di un suo ramo. Occorre valutare concretamente l’oggetto dell’operazione e l’attività della società; nel caso deciso, la cessione di contratti relativi a immobili utilizzati dalla contribuente non è stata considerata una cessione d’azienda.
• Il principio di correlazione previsto dall’art. 5, comma 4, del D.Lgs. n. 446/1997 è rilevante solo per componenti che non rientrano già tra quelli imponibili secondo il comma 1 e che incidono su componenti rilevanti di altri periodi d’imposta.
• L’esimente sanzionatoria per obiettiva incertezza normativa richiede un’incertezza oggettiva e inevitabile sull’individuazione della norma applicabile, valutata dal giudice; non è sufficiente che il contribuente abbia interpretato diversamente una disciplina che resta determinabile nel suo ambito e nella sua portata.