Sentenza del 09/08/2016 n. 16760 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava l'illecito utilizzo di manodopera dipendente slovena, formalmente dissimulato mediante un contratto di appalto, in violazione della disciplina sull'interposizione di manodopera. Sosteneva quindi che le somme fatturate non costituissero corrispettivi per una prestazione di servizi soggetta a IVA, ma retribuzioni di lavoro dipendente, con conseguente indebita detrazione dell'IVA e rilevanza delle somme ai fini IRAP. In cassazione ha denunciato, in primo luogo, la motivazione apparente e contraddittoria della sentenza della CTR, che aveva riconosciuto la natura retributiva delle somme ma aveva contemporaneamente escluso il recupero dell'IVA.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo dell'Agenzia, ritenendo che la motivazione della CTR fosse affetta da un'irrimediabile contraddizione: se le somme erano retribuzioni e non corrispettivi per servizi, non potevano essere oggetto di detrazione IVA. Il secondo motivo, relativo alla disciplina IVA e all'interposizione di manodopera, è stato dichiarato assorbito. Il terzo motivo, relativo alla quantificazione della base imponibile IRAP, è stato dichiarato inammissibile perché fondato su un presupposto di fatto non accertato dalla CTR e dedotto senza specifica denuncia di vizio motivazionale. La sentenza impugnata è stata cassata nei limiti dei motivi accolti e la causa è stata rinviata alla Commissione Tributaria Regionale del Friuli-Venezia Giulia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• Codice di procedura civile, art. 132, comma 2, n. 4

  Motivazione della sentenza

  La motivazione deve essere logicamente comprensibile e non può contenere affermazioni tra loro inconciliabili. Una contraddizione irriducibile equivale a motivazione inesistente o apparente.

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 1, 3 e 19

  Imposta sul valore aggiunto e detrazione dell'IVA

  Le somme corrisposte come retribuzione per lavoro dipendente non costituiscono corrispettivi per prestazioni di servizi soggette a IVA; di conseguenza, l'IVA indicata su fatture relative a tali somme non è detraibile.

• Legge n. 1369 del 1960, art. 1

  Divieto di interposizione e intermediazione nelle prestazioni di lavoro

  Il soggetto che utilizza effettivamente le prestazioni lavorative può essere qualificato come datore di lavoro reale, anche se il rapporto è formalmente presentato come appalto.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 23

  Ritenute sui redditi di lavoro dipendente

  La qualificazione delle somme come retribuzioni comporta, per il soggetto effettivamente datore di lavoro, gli obblighi di applicazione delle ritenute fiscali sui redditi di lavoro dipendente.

• D.Lgs. n. 446 del 1997, artt. 4, 5 e 11

  Disciplina della base imponibile IRAP

  Le somme riqualificate come costi per lavoro dipendente devono essere considerate secondo le regole proprie della determinazione della base imponibile IRAP, ma la loro quantificazione deve risultare da un accertamento di fatto adeguatamente motivato.

• D.Lgs. n. 276 del 2003, artt. 18 e 28

  Somministrazione e interposizione illecita di manodopera

  La simulazione di un appalto per dissimulare una fornitura di manodopera può comportare conseguenze sanzionatorie e fiscali, con riqualificazione del rapporto in termini di lavoro subordinato.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3 e 4

  Ricorso per cassazione per violazione di legge e vizi della sentenza

  La Corte di cassazione può censurare sia l'erronea applicazione delle norme sia l'assenza, apparenza o insanabile contraddittorietà della motivazione; non può invece procedere a una nuova valutazione del merito in assenza di una corretta censura motivazionale.

Massime di principio

• Quando un rapporto formalmente qualificato come appalto viene riqualificato come interposizione illecita di manodopera, le somme pagate possono essere trattate fiscalmente come retribuzioni e non come corrispettivi per servizi.
• Se le somme hanno natura retributiva, le fatture eventualmente emesse non legittimano la detrazione dell'IVA, perché la retribuzione è estranea al campo di applicazione dell'imposta.
• Una sentenza tributaria è viziata se, dopo avere riconosciuto la natura retributiva delle somme, trae da tale premessa una conclusione incompatibile, come escludere il recupero dell'IVA indebitamente detratta.
• In cassazione non è possibile introdurre per la prima volta una diversa ricostruzione dei fatti o della quantificazione imponibile: occorre indicare adeguatamente il vizio motivazionale o la specifica violazione di legge.
• La qualificazione fiscale delle somme deve essere coerente per tutti i tributi coinvolti, pur restando necessaria una distinta e corretta determinazione delle basi imponibili ai fini IVA, IRAP e delle ritenute.