Sentenza del 09/08/2016 n. 16679 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La contribuente contestava il recupero dell'IVA detratta per gli anni 2005-2008, relativa a fatture emesse da E. e I.M., ritenute società cartiere e riferite a operazioni soggettivamente inesistenti. I tredici motivi riguardavano, tra l'altro, il raddoppio dei termini di accertamento, la validità delle notifiche, la motivazione degli avvisi, l'acquisizione e la valutazione delle prove presuntive, il coinvolgimento della contribuente nella frode e l'asserita neutralità delle operazioni soggette a inversione contabile interna. In via subordinata, la contribuente chiedeva l'applicazione delle più favorevoli disposizioni sanzionatorie introdotte dal D.Lgs. n. 158 del 2015.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato tutti i motivi tranne il tredicesimo, accolto limitatamente alla rideterminazione delle sanzioni secondo il principio del favor rei e il nuovo sistema sanzionatorio introdotto dal D.Lgs. n. 158 del 2015. La Corte ha stabilito che, nelle operazioni imponibili soggettivamente inesistenti regolate mediante reverse charge, la contribuente perde il diritto alla detrazione dell'IVA, anche se l'operazione è stata formalmente contabilizzata in modo neutrale. Non sono invece applicabili i più favorevoli meccanismi fiscali dell'art. 6, comma 9-bis, n. 3, del D.Lgs. n. 471 del 1997, riferiti alle operazioni astrattamente esenti, non imponibili o non soggette a imposta. La sentenza d'appello è stata cassata nei limiti relativi alle sanzioni e la causa è stata rinviata alla CTR della Lombardia, sezione di Brescia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1

  Il diritto alla detrazione presuppone che l'operazione fatturata sia effettivamente realizzata, anche sotto il profilo soggettivo. In presenza di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti, la detrazione è negata.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 21, comma 7

  "Se il cedente o prestatore emette fattura per operazioni inesistenti, ovvero se indica nella fattura i corrispettivi delle operazioni o le imposte relative in misura superiore a quella reale, l'imposta è dovuta per l'intero ammontare indicato o corrispondente alle indicazioni della fattura"

  La norma riguarda principalmente l'obbligo del soggetto che emette la fattura di versare l'imposta indicata. La modifica successiva del 2015 non elimina, per il cessionario, la perdita della detrazione relativa a operazioni imponibili soggettivamente inesistenti.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 74, commi 7 e 8

  Disciplina il regime di inversione contabile nel commercio di rottami e materiali di recupero, imponendo al cessionario di integrare e registrare la fattura, assolvendo l'IVA a debito e detraendola secondo le regole ordinarie.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 26, comma 3

  Concorre a escludere la detrazione dell'IVA quando manca il presupposto sostanziale dell'operazione effettivamente fatturata.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 9-bis, n. 3

  "La disposizione si applica anche nei casi di operazioni inesistenti, ma trova in tal caso applicazione la sanzione amministrativa compresa tra il cinque e il dieci per cento dell'imponibile, con un minimo di 1.000 Euro"

  Il regime più favorevole, che espunge sia il debito sia la detrazione e applica una sanzione proporzionale ridotta, non si applica alle operazioni imponibili soggettivamente inesistenti, anche se contabilizzate mediante reverse charge interno.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 3, comma 3

  Impone l'applicazione retroattiva della disciplina sanzionatoria più favorevole, anche d'ufficio e in ogni stato e grado del giudizio, purché la sanzione non sia divenuta definitiva.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 5-bis, e Statuto dei diritti del contribuente, art. 10, comma 3

  Le esimenti per violazioni meramente formali non operano quando la condotta incide sul tributo o ostacola i controlli, come nel caso di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti con indebita detrazione.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 60, e D.P.R. n. 602 del 1973, art. 26

  Gli avvisi di accertamento e gli atti della riscossione possono essere notificati direttamente dall'agenzia fiscale o dal concessionario mediante raccomandata postale, senza necessità di un ufficiale giudiziario o di altro agente notificatore.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 57, comma 3

  Il raddoppio dei termini di accertamento IVA opera quando dai fatti emerge l'obbligo di denuncia penale, indipendentemente dalla presentazione materiale della denuncia, dall'effettivo inoltro all'autorità giudiziaria o dall'esito del procedimento penale.

• D.Lgs. n. 158 del 2015, artt. 15 e 31

  Ha introdotto un nuovo e più favorevole sistema sanzionatorio e modificato la disciplina delle fatture per operazioni inesistenti. Le norme più favorevoli devono essere valutate retroattivamente per le sanzioni non definitive, ma non modificano la regola sostanziale della perdita della detrazione per il cessionario coinvolto in operazioni imponibili soggettivamente inesistenti.

Massime di principio

• Il reverse charge non rende automaticamente neutrale un'operazione inesistente: se l'operazione è imponibile ma soggettivamente inesistente, il cessionario non può detrarre l'IVA, anche se ha integrato e registrato correttamente le fatture.
• Per negare la detrazione, l'Amministrazione deve dimostrare, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti, l'inesistenza soggettiva dell'operazione e la consapevolezza o conoscibilità della frode da parte del cessionario.
• In cassazione non è normalmente possibile chiedere una nuova valutazione delle prove o sostituire la ricostruzione fattuale del giudice di merito; sono ammissibili soprattutto censure di violazione delle regole giuridiche sulle presunzioni o di radicale mancanza della motivazione.
• Le irregolarità meramente formali possono essere trattate in modo più lieve, ma tale principio non si applica quando la fatturazione falsa incide sul diritto alla detrazione o compromette la corretta riscossione dell'IVA.
• Le sanzioni tributarie non definitive devono essere ricalcolate applicando retroattivamente la disciplina più favorevole sopravvenuta, nel rispetto del principio di proporzionalità europeo.
• La notifica diretta tramite raccomandata da parte dell'amministrazione o del concessionario è, in linea generale, valida per gli atti tributari e della riscossione, senza necessità dell'intervento di un ufficiale giudiziario.
• Il raddoppio dei termini di accertamento può operare sulla base della mera sussistenza dell'obbligo di denuncia penale, senza che sia decisivo l'effettivo svolgimento o l'esito del procedimento penale.