Cassazione Civile, Sentenza n. 17827/2021 del 22/06/2021

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava che, nel periodo 3/9/1999-31/8/2000, la D and D Srl aveva eseguito prestazioni per Volcas per £ 5.400.510.000 contabilizzate come "fatture da emettere" ma non fatturate per mancato pagamento. Invece Volcas aveva erogato prestiti onerosi a D and D per importi corrispondenti al prezzo. L'Ufficio riteneva i prestiti fittizi, volti a occultare il reale pagamento e a differire l'esigibilità dell'IVA, e sanzionò Volcas per omessa autofatturazione. In primo e secondo grado Volcas (confermata dalla CTP e dalla CTR) aveva ottenuto accoglimento deducendo l'effettività dei prestiti; la Cassazione ha invece ritenuto l'operazione elusiva e simulata e ne ha disposto la ricaratterizzazione come pagamento del corrispettivo.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle entrate, ha cassato la sentenza della CTR e, decidendo nel merito, ha rigettato l'originario ricorso della contribuente. Ha ritenuto che il fatto generatore dell'IVA fosse costituito dall'effettiva esecuzione delle prestazioni e che i "prestiti" fossero fittizi e servissero a differire indebitamente l'esigibilità dell'imposta; ne consegue la legittimità dell'irrogazione della sanzione per omessa autofatturazione. Le spese di merito sono compensate; le spese di legittimità seguono la soccombenza.

Norme richiamate

• art. 360 n. 3 c.p.c.

  Base processuale per il motivo di cassazione per violazione di norme di diritto

• art. 6, comma 8, d.lgs. n. 471/1997

  Norma richiamata in tema di sanzioni tributarie applicabili; utilizzata dalla Corte nel quadro della sanzionabilità per omissioni IVA

• art. 6 e art. 54, d.P.R. n. 633/1972

  Art. 6 (in particolare il terzo comma) disciplina il momento di esigibilità dell'IVA per le prestazioni di servizi; art. 54 rileva per gli obblighi di fatturazione e gli effetti della loro violazione

• art. 6 ter, d.P.R. n. 633/1972

  "Le prestazioni di servizi si considerano effettuate all'atto del pagamento del corrispettivo."

  La Corte interpreta questo comma come individuazione del momento di esigibilità dell'imposta (termine ultimo per fatturare), ma non del fatto generatore, che coincide con l'effettiva esecuzione della prestazione

• dir. n. 77/388/CEE

  Direttiva comunitaria di riferimento per la distinzione tra fatto generatore (imponibilità) ed esigibilità dell'IVA; fonte per i principi antielusivi in materia di IVA

• Direttiva 2006/112/CE

  Quadro armonizzato IVA: stabilisce che il fatto generatore sorge al momento della cessione o prestazione e disciplina i margini concessi agli Stati membri in tema di esigibilità

• art. 7, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  Norma procedurale in materia di contenzioso tributario richiamata nel ricorso

• art. 1367 c.c.

  Richiamato in relazione agli aspetti formali delle deliberazioni societarie e alla necessità di verificarne l'esistenza quando rilevante per la causa economica dell'operazione

• art. 2697 c.c.

  Principio sulla ripartizione dell'onere della prova: all'Amministrazione l'onere di provare il disegno elusivo; al contribuente l'onere di provare giustificazioni economiche non fiscali

Massime di principio

• Per le prestazioni di servizi il fatto generatore dell'IVA è l'effettiva esecuzione della prestazione; il pagamento incide invece sull'esigibilità e sul termine per la fatturazione
• Operazioni intra-gruppo o tra soggetti con identica compagine sociale che sostanzialmente sostituiscono il pagamento con prestiti corrispondenti sono sospette e possono essere ricaratterizzate come pagamento del corrispettivo
• La presenza di forme formali (contabilità, registrazioni) non esclude la ricaratterizzazione se manca una causa economica reale distinta dall'agevolazione fiscale
• Onere probatorio: l'Amministrazione deve dimostrare il disegno elusivo e le modalità simulate; il contribuente deve provare ragioni economiche concrete e documentate diverse dal mero risparmio fiscale
• Il pagamento di interessi o l'assenza di condizioni favorevoli non sempre neutralizza l'elemento elusivo se il beneficio fiscale rimane preponderante e la sostanza economica è la stessa
• In presenza di abuso del diritto su base comunitaria, il giudice nazionale deve applicare la disciplina e la giurisprudenza UE che distinguono fatto generatore ed esigibilità e vietano l'uso fraudolento delle norme UE