Cassazione Civile, Ordinanza n. 04790/2024 del 22/02/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da tre avvisi di accertamento emessi per gli anni d’imposta 2005, 2006 e 2007 nei confronti di una società, con recupero di IRES, IRAP e IVA sulla base di più rilievi. Per il 2005, l’Ufficio contestava la mancata variazione in aumento in dichiarazione di una svalutazione di titoli iscritti nell’attivo circolante; la società sosteneva che, trattandosi di titoli, le minusvalenze/plusvalenze da valutazione sarebbero fiscalmente irrilevanti fino al realizzo e che, in ogni caso, una dichiarazione integrativa a favore avrebbe consentito di correggere anche oltre il termine annuale. Per il 2007, l’Ufficio aveva ripreso a tassazione l’indebita deduzione di interessi passivi ex art. 98 TUIR, in relazione a finanziamenti eccedenti erogati da soci qualificati; la società deduceva che la disciplina sulla sottocapitalizzazione non si applicasse perché la sua attività effettiva sarebbe stata di trading di partecipazioni e non di assunzione di partecipazioni in senso rilevante ai fini della norma, e inoltre lamentava che la CTR non avesse esaminato il metodo di calcolo degli interessi indeducibili. I motivi di ricorso in cassazione erano quattro: i primi due riferiti al 2005 (erronea applicazione degli artt. 94 e 110 TUIR e dell’art. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. 322/1998 sulla dichiarazione integrativa a favore); gli altri due riferiti al 2007 (violazione degli artt. 98 e 110 TUIR e omesso esame di un fatto decisivo sul calcolo degli interessi passivi).

La decisione

La Corte ha respinto integralmente il ricorso. Ha ritenuto inammissibile e comunque infondato il primo motivo sul 2005, osservando che la stessa ricorrente ammetteva la mancata variazione in aumento in dichiarazione e che l’art. 110 TUIR prevede l’irrilevanza fiscale dei maggiori o minori valori iscritti sui titoli fino al realizzo. Ha ritenuto infondato anche il secondo motivo, chiarendo che per le dichiarazioni integrative a favore, nei periodi anteriori alla modifica normativa del 2016, valeva il termine di presentazione della dichiarazione del periodo d’imposta successivo, mentre l’ulteriore termine quadriennale riguardava il rimborso e non poteva essere usato per eludere i termini decadenziali; ha inoltre rilevato che nuove argomentazioni svolte solo in memoria non potevano integrare il motivo di ricorso. Quanto ai motivi sul 2007, il primo è stato dichiarato inammissibile perché non coglieva la ratio della sentenza impugnata: la CTR non aveva fondato la decisione solo sull’oggetto sociale, ma aveva comunque escluso che fosse dirimente la circostanza del mero trading di partecipazioni e della mancanza di controllo sulle partecipate. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché, sotto la veste di omesso esame di un fatto decisivo, denunciava in realtà l’omessa pronuncia su un motivo di appello e non rispettava i requisiti del vizio di cui all’art. 360, n. 5, c.p.c.; la Corte ha aggiunto che il vizio avrebbe dovuto essere prospettato come error in procedendo per violazione dell’art. 112 c.p.c. Il ricorso è stato quindi rigettato con condanna della società al pagamento delle spese di lite e con attestazione dei presupposti per il contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• artt. 94 e 110 d.P.R. n. 917 del 1986

  Le svalutazioni/rivalutazioni di titoli iscritti nell’attivo circolante non concorrono alla formazione del reddito fino al realizzo; la mancata variazione in aumento in dichiarazione non integra violazione se il valore iscritto è fiscalmente irrilevante nei limiti previsti dalla norma.

• art. 2, comma 8, d.P.R. n. 322 del 1998

  Per le fattispecie anteriori alla modifica del 2016, il termine quadriennale è riferito al potere di accertamento dell’Amministrazione e non consente, di per sé, di presentare oltre il termine ordinario una dichiarazione integrativa a favore per correggere errori in danno del contribuente.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998

  La dichiarazione integrativa a favore del contribuente per errori od omissioni deve essere presentata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo; oltre tale termine resta solo la tutela restitutoria nei limiti di legge.

• art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973

  È richiamato come termine di decadenza dell’accertamento, ma non come termine automaticamente applicabile alla dichiarazione integrativa a favore del contribuente nei periodi anteriori alla riforma del 2016.

• art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973

  Il contribuente che abbia versato somme non dovute può chiedere il rimborso entro quattro anni dal versamento; decorso tale termine non può più pretendere la restituzione nel giudizio avverso il silenzio-rifiuto.

• art. 98 d.P.R. n. 917 del 1986

  La disciplina di contrasto alla sottocapitalizzazione si applica alle società che esercitano in via esclusiva o prevalente l’assunzione di partecipazioni; nel caso deciso la Corte ha ritenuto inammissibile la censura perché non coglieva la ratio della decisione di merito.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Il motivo per violazione di legge deve criticare specificamente la ratio decidendi della sentenza impugnata; se non la coglie o ripropone una censura diversa, è inammissibile o infondato.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Il vizio è limitato all’omesso esame di un fatto storico decisivo e non copre questioni, argomentazioni difensive o omesso esame di motivi di appello; per dedurre omessa pronuncia occorre il vizio ex art. 112 c.p.c.

• art. 366, primo comma, n. 6, c.p.c.

  Nel ricorso per cassazione devono essere indicati con precisione gli elementi rilevanti e il contenuto degli atti su cui il motivo si fonda, pena l’inammissibilità.

• art. 369, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  La parte ricorrente deve depositare gli atti e documenti necessari a verificare il vizio denunciato, secondo i requisiti di specificità richiesti per il giudizio di legittimità.

• art. 112 c.p.c.

  L’omessa pronuncia su domanda, eccezione o motivo di appello integra una violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e va dedotta come error in procedendo, non come vizio motivazionale.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  In caso di rigetto del ricorso la Corte dà atto dei presupposti per il pagamento dell’ulteriore contributo unificato.

Massime di principio

• Le svalutazioni e rivalutazioni dei titoli fiscalmente irrilevanti non possono essere poste a base di una pretesa impositiva se la correzione in dichiarazione non modifica un effettivo componente imponibile nei limiti di legge.
• La dichiarazione integrativa a favore del contribuente, nei periodi anteriori alla riforma del 2016, è soggetta a un termine più breve rispetto a quello dell’accertamento; il superamento di tale termine non può essere aggirato mediante richieste di compensazione oltre i limiti normativi, restando salva solo l’azione di rimborso entro il termine previsto.
• L’errore di fatto o di diritto commesso nella dichiarazione può essere fatto valere dal contribuente per contestare la maggiore pretesa tributaria, ma non per introdurre in giudizio una nuova pretesa creditoria o per eludere termini decadenziali espressamente stabiliti dalla legge.
• Nel ricorso per cassazione il motivo deve aggredire la specifica ratio decidendi della sentenza impugnata; se la censura assume un presupposto fattuale non corrispondente alla motivazione della decisione, il motivo è inammissibile.
• Il vizio di cui all’art. 360, n. 5, c.p.c. riguarda solo l’omesso esame di un fatto storico decisivo e non l’omessa pronuncia su motivi di appello o su argomentazioni difensive, che devono essere dedotti come violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360, n. 4, c.p.c.
• Le memorie depositate in cassazione non possono correggere o integrare un motivo originariamente generico o inammissibile, ma solo chiarirne le ragioni già ritualmente dedotte.

Come è indicizzato