Sentenza del 25/05/2025 n. 13888 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda una cartella di pagamento emessa ai sensi dell’art. 54-bis del D.P.R. n. 633/1972 per recuperare IVA detratta, relativa all’anno d’imposta 2012, in relazione a un credito dichiarato tardivamente. La CTP di Messina aveva accolto il ricorso della curatela e la CTR della Sicilia, sezione staccata di Messina, con sentenza n. 7481/10/22 dell’8 settembre 2022, aveva respinto l’appello dell’Agenzia, ritenendo detraibile il credito anche in caso di dichiarazione omessa, purché effettivo. In Cassazione AE ha dedotto: (1) nullità della sentenza per omessa pronuncia e violazione dell’onere della prova, sostenendo che la CTR non avesse deciso né accertato l’effettiva sussistenza dei requisiti sostanziali del credito IVA, la cui prova spettava alla contribuente; (2) omesso esame di fatti decisivi relativi alla mancata prova del credito.

La decisione

La Corte di cassazione, decisa a Roma il 5 dicembre 2024 e depositata il 25 maggio 2025, ha rigettato il ricorso. Il primo motivo è infondato: la CTR aveva dato conto delle contestazioni dell’Agenzia e, ritenendo esistente il credito, le aveva implicitamente respinte; non vi era quindi omessa pronuncia. La Corte ha precisato che l’IVA a credito può essere riconosciuta anche in assenza della dichiarazione annuale, se sono provati i requisiti sostanziali e la detrazione è esercitata entro il termine di decadenza biennale; nel caso concreto, la tempestività della richiesta non era contestata, mentre era controversa l’effettività del credito, questione esaminata dai giudici di merito. Il secondo motivo è inammissibile: non denunciava l’omesso esame di un fatto decisivo autonomo, ma contestava la valutazione dei fatti già esaminati dalla CTR e dalla CTP; inoltre, operava il limite relativo alla doppia conforme. AE è stata condannata a pagare alla curatela le spese di Cassazione: Euro 5.500,00, oltre spese forfettarie del 15%, Euro 200,00 per esborsi e accessori di legge. Nulla sulle spese nei confronti di AER, rimasta intimata.

Norme richiamate

• Art. 17 della direttiva 77/388/CEE del Consiglio (sesta direttiva)

  il contribuente può limitarsi a documentare la sussistenza dei requisiti sostanziali del diritto all'eccedenza detraibile di cui all' art. 17 della direttiva n. 77/388/CEE del Consiglio del 17 maggio 1977 (cd. sesta direttiva), anche in assenza dei requisiti formali per il riconoscimento di tale diritto e, quindi, anche in caso di dichiarazione omessa.

  Il diritto alla detrazione IVA dipende dalla sussistenza dei requisiti sostanziali. La mancanza della dichiarazione annuale, requisito formale, non basta da sola a negare la detrazione, purché il contribuente documenti i presupposti sostanziali.

• Art. 8, comma 3, del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  differentemente che nel caso delle imposte dirette, le Sezioni Unite sull'IVA impongono una condizione alla detraibilità giudiziale dell'eccedenza, e cioè che la detrazione venga esercitata entro il termine previsto dall' art. 8 , comma 3, del D.P.R. n. 322 del 1998 , vale a dire entro il secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto

  La detrazione giudiziale dell’eccedenza IVA è soggetta al termine previsto dalla norma: deve essere esercitata entro il secondo anno successivo a quello in cui è sorto il diritto.

• Art. 19, primo comma, secondo periodo, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  viene, infatti, richiamato l' art. 19 , primo comma, secondo periodo, del D.P.R. n. 633 del 1972 , applicabile ratione temporis

  La disposizione, applicabile ratione temporis, è richiamata a fondamento del termine entro cui esercitare la detrazione IVA; la Corte precisa che la richiesta deve rispettare il limite temporale biennale.

• Art. 112 del codice di procedura civile

  Deve, dunque, ritenersi che la CTR abbia implicitamente rigettato tale censura, ritenendo, pertanto, l'esistenza del credito oggetto di recupero.

  Non sussiste omessa pronuncia quando la decisione del giudice di merito, pur senza una statuizione espressa su una censura, ne rivela il rigetto implicito.

• Art. 2697 del codice civile

  la CTR abbia omesso di pronunciarsi con riferimento alla effettiva esistenza del credito IVA vantato dalla curatela, vale a dire in ordine alla prova dei requisiti sostanziali per il riconoscimento dell'imposta, prova gravante sulla contribuente.

  L’onere di provare i requisiti sostanziali del credito IVA grava sul contribuente. In questa causa, tuttavia, la censura di violazione dell’onere probatorio non ha determinato la cassazione, perché i giudici di merito avevano esaminato la sussistenza del credito.

• Art. 360, primo comma, n. 5, del codice di procedura civile

  il fatto decisivo che deve essere omesso per integrare la violazione dell' art. 360 , primo comma, n. 5, cod. proc. civ. è quello che costituisce l'oggetto di prova nel giudizio di merito e, nel caso di specie, la circostanza rilevante ai fini della decisione (la sussistenza del credito IVA vantato dal contribuente) è stata, come detto, esaminata dal giudice di appello (e, prima ancora, dalla CTP).

  Il vizio è configurabile solo se il giudice abbia omesso di esaminare un fatto decisivo oggetto di prova; non consente invece di rimettere in discussione la valutazione di un fatto già esaminato dai giudici di merito.

• Art. 348-ter del codice di procedura civile

  Non sussistono, pertanto, fatti omessi che rendano inapplicabile la disciplina di cui all' art. 348-ter cod. proc. civ., atteso che i fatti dedotti dal contribuente ineriscono alla valutazione compiuta dalla CTR.

  In presenza di una doppia conforme, il limite all’impugnazione per vizio di motivazione resta applicabile se non è stato omesso un fatto decisivo, ma si contesta soltanto la valutazione compiuta dai giudici di merito.

• Art. 62 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  le disposizioni sul ricorso per cassazione, di cui all' art. 54 del D.L. 22 giugno 2012, n. 83 , conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134 , circa il vizio denunciabile ai sensi dell' art. 360 , primo comma, n. 5, cod. proc. civ. ed i limiti d'impugnazione della "doppia conforme" ai sensi dell'ultimo comma dell' art. 348-ter cod. proc. civ., si applicano anche al ricorso avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale, atteso che il giudizio di legittimità in materia tributaria, alla luce dell' art. 62 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 , non ha connotazioni di specialità.

  Il ricorso per Cassazione in materia tributaria è soggetto alle regole generali sui motivi di impugnazione e sulla doppia conforme; la specialità del processo tributario di merito non esclude tali limiti nel giudizio di legittimità.

• Art. 54, comma 3-bis, del D.L. 22 giugno 2012, n. 83, convertito dalla legge 7 agosto 2012, n. 134

  Ne consegue che l' art. 54 , comma 3-bis, del D.L. n. 83 del 2012 , quando stabilisce che "le disposizioni di cui al presente articolo non si applicano al processo tributario di cui al D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546", si riferisce esclusivamente alle disposizioni sull'appello, limitandosi a preservare la specialità del giudizio tributario di merito

  L’esclusione prevista per il processo tributario riguarda le disposizioni sull’appello e non sottrae il ricorso per Cassazione tributario alle regole generali sul vizio di cui all’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c. e sulla doppia conforme.

Massime di principio

• L’omessa o tardiva dichiarazione IVA non determina automaticamente la perdita del credito: il contribuente può far valere la detrazione in giudizio se prova l’esistenza dei requisiti sostanziali, tra cui l’acquisto da parte di un soggetto passivo, l’assoggettamento ad IVA e la destinazione a operazioni imponibili.
• La detrazione dell’eccedenza deve comunque essere esercitata entro il termine di decadenza applicabile, individuato nel caso deciso nel secondo anno successivo a quello in cui è sorto il diritto; la tempestività della richiesta e la prova dell’effettività del credito sono questioni distinte.
• L’onere di dimostrare i presupposti sostanziali del credito IVA grava sul contribuente. Il fatto che la dichiarazione manchi o sia tardiva non elimina tale onere probatorio.
• Ai fini dell’omessa pronuncia, una decisione può respingere una censura anche implicitamente, quando la motivazione mostra che il giudice ha esaminato la questione e ha assunto una conclusione incompatibile con la tesi della parte.
• Il ricorso per Cassazione non permette di ottenere una nuova valutazione delle prove: il vizio di omesso esame richiede un fatto decisivo realmente trascurato, non una diversa lettura delle circostanze già esaminate dai giudici di merito.
• Quando le decisioni di primo e secondo grado sono conformi, le contestazioni che mirano soltanto a rivedere la valutazione dei fatti incontrano i limiti previsti per la doppia conforme; resta distinta l’ipotesi in cui sia stato davvero omesso l’esame di un fatto decisivo.