Cassazione Civile, Sentenza n. 35074/2023 del 14/12/2023

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2011: l'Ufficio recuperava a tassazione costi per euro 16.406 ritenuti indeducibili per mancata inerenza e IVA per euro 580.400 ritenuta dovuta in quanto la contribuente aveva qualificato come operazioni esenti (artt. 10 e 14 DPR 633/1972) le prestazioni di trasporto marittimo di passeggeri per escursioni turistiche, richiamando l'8-bis DPR 633/1972 quale titolo di non imponibilità. In primo grado la CTP accoglieva il ricorso della cooperativa; la CTR, in parziale riforma, confermava il disconoscimento dei costi ma rigettava l'appello dell'Agenzia sulla contestazione dell'esenzione Iva, ritenendo le prestazioni mero trasporto esente. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione; la contribuente ha svolto controricorso e ricorso incidentale volto a contestare il disconoscimento dei costi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia (ritenuto infondato) confermando la qualificazione delle prestazioni come mero servizio di trasporto e, pertanto, l'applicabilità del regime di favore IVA (in ragione anche del principio interpretativo formalizzato dall'art.36-bis d.l. n.50/2022, quale norma di interpretazione autentica con efficacia retroattiva sui rapporti non esauriti). Quanto al ricorso incidentale della contribuente relativo al recupero dei costi dedotti, la Corte lo ha ritenuto inammissibile perché non confrontatosi con la ratio decidendi della sentenza impugnata e per l'insufficienza e genericità della documentazione probatoria sulle fatture; di conseguenza il disconoscimento dei costi è rimasto valido. Per la fase di merito la CTR è stata, quindi, in sostanza confermata nella parte che aveva ritenuto indeducibili i costi, mentre è stata confermata in favore della contribuente l'esenzione IVA sulle prestazioni di trasporto oggetto della controversia. Le spese di giudizio del grado sono compensate a causa della soccombenza reciproca.

Norme richiamate

• DPR 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 10, comma 1, n. 14

  L'art.10(1)(n.14) è stato interpretato in senso oggettivo: le prestazioni qualificabili come trasporto di persone rientrano nel regime di favore anche se rivolte a finalità turistico-ricreative, purché non comprendano servizi ulteriori diversi da quelli accessori

• DPR 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 8-bis

  Richiamato in contestazione dall'ufficio come titolo di non imponibilità; la sentenza si sofferma sulla corretta qualificazione oggettiva della prestazione e sulla non applicabilità di un divieto basato sulle finalità turistiche

• Decreto-legge 31 maggio 2022, n. 50, art. 36-bis (introdotto dalla legge di conversione n. 91/2022)

  Interpretazione autentica delle disposizioni dell'art.10(1)(n.14) e delle parti della Tabella A

  Riconosciuta dalla Corte quale norma di interpretazione autentica che chiarisce che il regime di favore si applica anche alle prestazioni effettuate per finalità turistico-ricreative, purché riguardino esclusivamente il servizio di trasporto e non comprendano ulteriori servizi; la norma ha efficacia retroattiva sui rapporti non esauriti

• Tabella A allegata al DPR 633/1972 (parte II-bis n.1-ter e parte III n.127-novies)

  Riferimento alle aliquote agevolate previste per determinate prestazioni di trasporto; l'art.36-bis collega e interpreta unitariamente tali disposizioni con l'art.10

• Direttiva 2006/112/CE

  Usata per sostenere che le esenzioni devono essere interpretate in conformità al loro senso abituale e alla giurisprudenza UE; la nozione di 'trasporto di persone' va interpretata oggettivamente e non in base alla volontà soggettiva delle parti

• Codice Civile - art. 1325

  Richiamato nella contestazione circa la qualificazione del contratto (contratto misto): la Corte evidenzia che la qualificazione deve essere oggettiva e fondata sugli elementi del caso

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 - art. 5

  Citando norme sul regime fiscale delle imprese in tema di tributi locali e deducibilità (richiamata nella doglianza incidentale), la Corte ha però deciso sulla base dei principi probatori e di inerenza

• Tuir - art. 109

  Richiamato nella doglianza incidentale in materia di determinazione del reddito d'impresa e inerenza dei costi; la Corte ha ribadito che l'onere della prova della inerenza grava sul contribuente

Massime di principio

• Per valutare l'applicabilità dell'esenzione IVA alle prestazioni di trasporto rivolte a turisti occorre un'analisi oggettiva della prestazione: se il servizio consiste esclusivamente nel trasferimento di persone (con eventuali servizi meramente accessori), rientra nel perimetro del trasporto e può beneficiare del regime di favore anche se svolto per finalità turistico-ricreative
• Le norme di interpretazione autentica (es. art.36-bis d.l. n.50/2022) che chiariscono il significato di disposizioni tributarie possono avere efficacia retroattiva sui rapporti non esauriti quando esplicitano un significato già presente nella norma originaria; ciò vale anche rispetto ai principi del diritto UE se l'interpretazione è coerente con la disciplina comunitaria
• In caso di contratti 'misti' occorre verificare concretamente se la componente di trasporto è prevalente o se il servizio principale è di altra natura: la sola destinazione a turismo o la presenza di spiegazioni a bordo non trasformano automaticamente il trasporto in una prestazione diversa
• La prova della inerenza e della coerenza economica dei costi dedotti grava sul contribuente: fatture generiche o prive di elementi identificativi specifici (es. collegamento a singole unità operative) possono legittimare il disconoscimento dei costi da parte dell'Amministrazione
• Le prassi e risoluzioni dell'Amministrazione finanziaria (es. risoluzioni Agenzia delle Entrate) e la giurisprudenza possono essere utili guide interpretative, ma la qualificazione finale dipende dall'analisi fattuale oggettiva della prestazione e dalla documentazione prodotta
• Le esenzioni IVA, pur interpretate restrittivamente come deroghe al principio generale d'imponibilità, devono essere applicate in modo da non svuotarne l'efficacia: l'interpretazione restrittiva non può creare limitazioni non fondate testualmente e sistematicamente