Cassazione Civile, Ordinanza n. 32118/2024 del 12/12/2024

Esito

La controversia

Una società impugnava in cassazione la sentenza della CTR Campania che aveva rigettato il suo appello principale contro un avviso di accertamento per IVA, IRES e IRAP relativo all’anno d’imposta 2014, e aveva accolto l’appello incidentale dell’Ufficio. La controversia riguardava una ricostruzione di maggiori ricavi fondata su indagini bancarie, prelevamenti e versamenti non giustificati, oltre che su movimentazioni riferite a soci e a un terzo indicato come socio di fatto o interposto. La società deduceva: difetto di motivazione dell’avviso e contraddizioni della CTR sull’allegazione del PVC e dei documenti richiamati; omesso esame di fatti decisivi e violazione dell’art. 115 c.p.c. per l’uso di dichiarazioni di terzi e documenti non acquisiti; violazione delle regole sulle presunzioni e sull’onere della prova, sostenendo che l’Ufficio avesse costruito una presunzione di secondo grado per attribuire alla società i movimenti bancari del terzo senza prima dimostrare un’effettiva società di fatto o l’interposizione fittizia; infine, censurava la mancata considerazione dei costi inerenti ai ricavi occultati, sostenendo che anche in presenza di ricavi in nero dovessero essere riconosciuti i costi presuntivi di produzione.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili o infondati il primo, il secondo, il terzo e il quarto motivo di ricorso, ritenendo corretto l’impianto della CTR quanto alla motivazione dell’avviso, all’utilizzabilità del PVC e delle dichiarazioni di terzi come elementi di prova, e alla riferibilità alla società delle movimentazioni bancarie valorizzate dall’Ufficio. Ha invece accolto il quinto motivo, affermando che, negli accertamenti bancari e nell’accertamento analitico-induttivo, il contribuente può opporre una prova contraria anche presuntiva circa l’incidenza forfettaria dei costi di produzione da detrarre dai maggiori ricavi presunti, in coerenza con la giurisprudenza successiva alla sentenza della Corte costituzionale n. 10 del 2023. Ne è derivata la cassazione della sentenza impugnata limitatamente a tale profilo e il rinvio al giudice di merito per la nuova determinazione del reddito tenendo conto dei costi deducibili in via forfettaria. Il ricorso, quindi, è stato accolto solo in parte.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato quale parametro della motivazione della sentenza tributaria, ma la censura è stata ritenuta inammissibile o infondata nella parte in cui mirava a contestare il percorso argomentativo della CTR

• art. 132 c.p.c.

  richiamato per il vizio di motivazione della sentenza; la Corte ha ritenuto che la motivazione della CTR fosse comunque intelligibile

• art. 111 Cost.

  richiamato per il dovere di motivazione, senza che la censura sia stata accolta sul punto

• art. 115 c.p.c.

  la Corte ha escluso la violazione, osservando che le dichiarazioni di terzi riportate nel PVC costituiscono elementi di prova liberamente valutabili dal giudice

• art. 2697 c.c.

  invocato dalla ricorrente sul riparto dell’onere della prova in materia di movimentazioni bancarie e riferibilità dei movimenti alla società

• art. 2727 c.c.

  richiamato per contestare l’uso delle presunzioni nell’accertamento dei ricavi non dichiarati

• art. 2729 c.c.

  richiamato per contestare la deduzione presuntiva della riferibilità alla società dei movimenti bancari sui conti di terzi

• art. 32 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  norma centrale sull’accertamento mediante indagini bancarie; la Corte ha ritenuto operante la presunzione legale, ma con possibilità per il contribuente di fornire prova contraria anche presuntiva dei costi di produzione

• art. 37, terzo comma, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dalla ricorrente per sostenere l’incompatibilità tra interposizione fittizia e qualificazione del terzo come socio di fatto; la censura non è stata accolta

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato per la qualificazione del metodo accertativo; la Corte ha distinto tra profili di imputazione dei ricavi e deducibilità dei costi

• art. 41 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  menzionato dalla CTR nel confronto tra accertamento induttivo puro e omessa dichiarazione

• art. 51 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato quale base normativa delle indagini finanziarie in ambito IVA

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dalla controricorrente per sostenere la completezza motivazionale dell’avviso di accertamento

• art. 2247 c.c.

  richiamato dalla ricorrente per sostenere che la qualità di socio di fatto richiederebbe prova di conferimenti, attività comune e divisione degli utili; la Corte ha ritenuto non necessario fondare su tale previa qualificazione l’intero ragionamento inferenziale

• art. 53 Cost.

  utilizzato come parametro a sostegno della necessità di considerare i costi correlati ai ricavi occulti, in ossequio alla capacità contributiva

• art. 2700 c.c.

  richiamato per distinguere la fede privilegiata del PVC quanto ai fatti attestati dal pubblico ufficiale e la sua valenza probatoria per il resto

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  invocato per vizi processuali e motivazionali della sentenza impugnata

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  richiamato per il dedotto omesso esame di fatti decisivi; la Corte ha ribadito che non basta lamentare l’omesso esame di elementi istruttori, se il fatto storico è stato comunque considerato

• art. 378 c.p.c.

  richiamato per il deposito della memoria da parte del ricorrente

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione, il vizio di omesso esame ex art. 360, n. 5, c.p.c. richiede l’indicazione di un fatto storico decisivo, non la mera contestazione della valutazione di singoli elementi istruttori o documenti; se il fatto è stato comunque considerato dal giudice di merito, il motivo è inammissibile.
• Nel processo tributario, il processo verbale di constatazione non ha un unico valore probatorio: fa fede privilegiata solo per i fatti direttamente attestati dal pubblico ufficiale, mentre per dichiarazioni di terzi e contenuto di documenti vale come elemento di prova liberamente valutabile dal giudice insieme agli altri elementi di causa.
• In tema di indagini bancarie, la riferibilità alla società dei movimenti su conti di soci o terzi può essere desunta in via presuntiva da una pluralità di elementi convergenti; non è necessario che l’Amministrazione dimostri previamente, in modo autonomo e completo, tutti i requisiti di una società di fatto, se il ragionamento inferenziale poggia anche su ulteriori circostanze fattuali gravi e precise.
• L’accertamento analitico-induttivo fondato su movimentazioni bancarie non giustificate non consente di ignorare i costi di produzione correlati ai maggiori ricavi presunti: il contribuente può opporre una prova contraria anche presuntiva per ottenere una deduzione forfettaria dei costi, in coerenza con il principio di capacità contributiva.
• La regolarità formale della contabilità non impedisce l’accertamento finanziario quando emergano gravi incongruenze tra redditi dichiarati e movimentazioni bancarie; ai fini della prova, l’Ufficio può valorizzare tali incongruenze come indici della maggiore capacità contributiva e dell’esistenza di ricavi non contabilizzati.

Come è indicizzato