Cassazione Civile, Sentenza n. 9900/2024 del 11/04/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento (IVA, IRAP e IRPEF per trasparenza) relativi a una fattura e a una successiva nota di credito per complessivi €171.000, ritenute dall'Amministrazione riconducibili ad operazioni oggettivamente inesistenti. Questioni sollevate: riparto dell'onere della prova; valore probatorio di elementi indiziari; rilevanza della nota di credito ai fini IVA quando la fattura sia fittizia; effetti di una sentenza penale di assoluzione; e la compatibilità con diritto UE; infine la corretta rilevanza ai fini IRPEF/IRAP dei componenti positivi relativi a operazioni ritenute inesistenti, anche alla luce dell'art. 8 d.l. 16/2012.

La decisione

La Cassazione ha rigettato la maggior parte dei motivi dei ricorrenti: ha confermato il principio secondo cui l'emittente di fatture relative ad operazioni inesistenti è comunque debitore dell'IVA indicata (art. 21, comma 7, DPR 633/1972) e non può sottrarsi all'imposta mediante una successiva nota di credito, non ha accolto la richiesta di rinvio pregiudiziale alla Corte di Giustizia UE e ha affermato che la sentenza penale di assoluzione non ha efficacia automatica nel processo tributario (può essere solo fonte di prova valutabile). Tuttavia la Corte ha accolto il sesto motivo relativo a IRPEF e IRAP, rilevando che la sentenza impugnata non ha applicato correttamente i principi introdotti dall'art. 8 d.l. 16/2012 (secondo cui i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni/servizi non effettivamente scambiati non concorrono alla formazione del reddito nei limiti del non ammesso in deduzione). Perciò la Cassazione ha cassato la decisione di merito limitatamente agli aspetti IRPEF e IRAP e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale di secondo grado della Puglia per nuovo esame su quei profili; per il resto la sentenza è stata confermata.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 600/1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  autorizza l'Ufficio a rettificare il reddito dichiarato; utilizzata quale fondamento formale degli avvisi di accertamento emessi nei confronti della società

• T.U.I.R., art. 5

  usato per l'attribuzione ai soci, per trasparenza, della quota di reddito rettificato dalla società (IRPEF)

• d.P.R. n. 633/1972, art. 21, comma 7

  se la fattura riguarda operazioni inesistenti, l'imposta indicata è dovuta per l'intero ammontare indicato; principio di 'cartolarità' che rende l'emittente debitore dell'IVA indicata indipendentemente dall'effettivo svolgimento dell'operazione

• d.P.R. n. 633/1972, art. 26

  la procedura di variazione (nota di credito) presuppone l'esistenza di un'operazione reale; non è applicabile per rettificare una fattura relativa a operazioni inesistenti

• Direttiva 2006/112/CE, art. 203 (e art. 90 Direttiva citata)

  richiamata per confortare l'interpretazione che lo Stato membro può ritenere le fatture fittizie tentativo di frode e adottare conseguenti misure fiscali; Corte ha ritenuto l'interpretazione nazionale conforme e 'acte clair'

• d.l. 16/2012, art. 8

  norma ius superveniens applicabile al caso: i componenti positivi direttamente afferenti a spese o altri componenti negativi relativi a beni/servizi non effettivamente scambiati non concorrono alla formazione del reddito entro i limiti dell'ammontare non ammesso in deduzione; la Corte ha ritenuto che questa regola non sia stata applicata correttamente dal giudice di merito in relazione a IRPEF/IRAP

• d.lgs. 546/1992, art. 7, comma 4

  limiti in tema di prova nel processo tributario; parametro che rende non automatica l'autorità di cosa giudicata della sentenza penale nel processo tributario

• cod. proc. civ., art. 360, primo comma, nn. 3-5

  articoli cui i ricorrenti hanno rimesso le doglianze in Cassazione (violazione di legge, vizio di motivazione, omissione di fatto decisivo); la Corte ha valutato ammissibilità e fondatezza delle doglianze

• Cost., art. 53

  riferita nella doglianza come parametro di capacità contributiva e divieto di doppia imposizione in relazione alla tassazione di componenti ritenuti derivare da operazioni inesistenti

• cod. proc. civ., art. 378

  norma procedurale usata dai ricorrenti per depositare memoria e produrre la sentenza penale di assoluzione; la Corte ha però ritenuto la produzione della sentenza penale inammissibile per il fine prospettato

Massime di principio

• Onere della prova: l'Amministrazione può provare l'inesistenza di un'operazione anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti; una volta raggiunta tale prova, grava sul contribuente l'onere di dimostrare l'effettiva esistenza dell'operazione.
• IVA e fatture fittizie: chi emette fatture relative ad operazioni inesistenti è debitore dell'IVA indicata e non può neutralizzare l'obbligo di versamento mediante l'emissione di una nota di credito, poiché l'istituto della variazione presuppone l'esistenza iniziale di un'operazione reale.
• Effetti della sentenza penale nel processo tributario: una sentenza penale di assoluzione non produce automaticamente effetti vincolanti nel giudizio tributario; può essere considerata come elemento di prova ma va valutata autonomamente dal giudice tributario insieme agli altri elementi del fascicolo.
• IRPEF/IRAP e operazioni inesistenti: dopo l'intervento normativo (art. 8 d.l. 16/2012) i componenti positivi direttamente riferibili a spese non effettivamente sostenute/non effettivi possono non concorrere alla formazione del reddito nei limiti del non ammesso in deduzione; i giudici di merito devono applicare correttamente questa regola, che può portare a esiti diversi rispetto al solo recupero dei costi.
• Rinvio pregiudiziale UE: il rinvio alla Corte di Giustizia non è necessario quando la questione sul diritto comunitario è chiara alla luce della giurisprudenza (acte clair) o quando non sussiste un dubbio ragionevole sull'interpretazione.
• Produzione di novità in Cassazione: la produzione di documenti penali successivi alle decisioni impugnate è soggetta a limiti; l'uso della sentenza penale per far valere fatti materiali in Cassazione è spesso inammissibile se mira a un riesame di merito.