Sentenza del 04/03/2016 n. 4344 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava una cartella di pagamento relativa all'IVA di gruppo. Immobiliare V. s.r.l. aveva trasferito un'eccedenza di credito IVA alla società capogruppo, che l'aveva utilizzata in compensazione con debiti IVA di altre società del gruppo, senza prestare la garanzia fideiussoria richiesta dal D.M. 13 dicembre 1979, art. 6, in collegamento con il D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 38-bis e 73. La società contestava la cartella sostenendo, tra l'altro, che l'Amministrazione avrebbe dovuto inviare preventivamente la comunicazione di irregolarità prevista dalla L. n. 212 del 2000, art. 6, comma 5, e che il recupero fosse stato effettuato mediante una procedura di controllo non corretta.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate e respinto il ricorso incidentale condizionato della società. Ha stabilito che la comunicazione di irregolarità non era necessaria, perché non si trattava di un ordinario controllo automatizzato della dichiarazione né di una situazione caratterizzata da incertezze interpretative, ma della mancata prestazione di una garanzia obbligatoria. L'omessa garanzia impediva il perfezionamento della compensazione infragruppo e comportava il versamento dell'importo compensato, oltre alla sanzione del 30% prevista per l'omesso versamento. L'Ufficio poteva quindi iscrivere direttamente a ruolo l'imposta, senza un previo avviso di accertamento. La legittimità dell'atto doveva essere valutata al momento della sua emissione, sicché la successiva scadenza della garanzia era irrilevante. La sentenza della CTR è stata cassata e, decidendo nel merito, la Corte ha rigettato il ricorso originario della società. Immobiliare V. s.r.l. è stata condannata alle spese del giudizio di cassazione, liquidate in 20.000 euro oltre accessori; le spese dei giudizi di merito sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 73

  Consente di disciplinare le modalità di dichiarazione e versamento dell'IVA per i gruppi societari; costituisce la base primaria della disciplina dell'IVA di gruppo.

• D.M. 13 dicembre 1979, art. 6

  Prevede che, per utilizzare le eccedenze di credito IVA nell'ambito della compensazione infragruppo, debba essere prestata una garanzia secondo le modalità dell'art. 38-bis del D.P.R. n. 633 del 1972. In mancanza, l'importo compensato deve essere versato entro il termine di presentazione della dichiarazione.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 38-bis

  Disciplina le garanzie richieste per il rimborso o l'utilizzo agevolato dei crediti IVA; il rinvio a tale norma rende la garanzia parte integrante del meccanismo di compensazione infragruppo.

• Legge n. 212 del 2000, art. 6, comma 5

  L'invito preventivo a fornire chiarimenti è richiesto soltanto quando vi siano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione. Non si applica quando il ruolo deriva dalla mancata prestazione di una garanzia obbligatoria, circostanza oggettiva e non controversa.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 60, comma 6

  "L'imposta non versata, risultante dalla dichiarazione annuale, è iscritta direttamente nei ruoli a titolo definitivo"

  Consente l'iscrizione diretta a ruolo dell'imposta dichiarata ma non versata, con interessi e sanzioni, senza necessità di un previo avviso di accertamento.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis

  Riguarda la liquidazione dell'imposta dovuta sulla base delle dichiarazioni mediante controllo automatizzato. Non è la procedura applicabile quando il recupero deriva dalla mancata garanzia nell'IVA di gruppo.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 13, comma 1

  Prevede la sanzione per omesso o tardivo versamento, pari nel caso esaminato al 30% dell'importo non versato. L'indebita compensazione priva di garanzia è stata equiparata a un mancato pagamento.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 21 e 24

  Richiamati in relazione alla tempestività e agli effetti dell'impugnazione; la Corte ha ribadito che la legittimità dell'atto tributario si valuta al momento della sua emanazione.

• Codice di procedura civile, art. 384, comma 2

  Ha consentito alla Corte, una volta cassata la sentenza e non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente nel merito rigettando il ricorso della contribuente.

• Costituzione, artt. 23 e 25

  La Corte ha escluso che la disciplina della garanzia e delle sanzioni violi il principio di riserva di legge in materia di prestazioni patrimoniali o il principio di legalità, poiché l'obbligo tributario e il trattamento sanzionatorio derivano da norme primarie.

Massime di principio

• Quando un'agevolazione o una compensazione fiscale è subordinata a una garanzia obbligatoria, la mancata prestazione della garanzia può impedire il perfezionamento dell'operazione e rendere immediatamente dovuto l'importo compensato.
• La comunicazione preventiva di irregolarità non è sempre necessaria: essa opera soprattutto nei controlli automatizzati caratterizzati da incertezze rilevanti sulla dichiarazione, non quando l'irregolarità consiste in un'omissione oggettiva e documentale.
• L'indebita compensazione di un credito IVA, in assenza delle condizioni richieste, può essere trattata come omesso versamento, con applicazione della relativa sanzione proporzionale.
• L'Amministrazione può procedere direttamente all'iscrizione a ruolo dell'imposta dichiarata e non versata quando la legge lo prevede, senza dover necessariamente emettere un precedente avviso di accertamento.
• La validità di un atto tributario deve essere valutata in base alle circostanze esistenti al momento della sua emanazione; fatti successivi, come la scadenza della garanzia, non eliminano retroattivamente l'illegittimità originaria della compensazione.
• Gli obblighi formali non possono essere considerati irrilevanti quando sono condizioni sostanziali per accedere a un regime agevolato: se la formalità garantisce l'erario e condiziona l'efficacia dell'operazione, la sua omissione può comportare il ritorno al regime ordinario.