Cassazione Civile, Sentenza n. 14998/2020 del 15/07/2020

Esito

La controversia

La controversia riguardava due avvisi di accertamento relativi all’IVA 2005 e 2006 e la cartella IVA 2006 derivata dagli avvisi. L’Agenzia aveva recuperato l’imposta per tre gruppi di ragioni: detrazione IVA relativa a lavori di ammodernamento di un centro natatorio, ritenuti riferibili a operazioni soggettivamente inesistenti perché l’appaltatrice sarebbe stata una società priva di struttura imprenditoriale e utilizzata come cartiera; contributi comunali qualificati dall’Ufficio come corrispettivi per servizi di gestione degli impianti; e mancato riconoscimento dell’ammortamento delle spese per il centro natatorio, realizzato su terreno comunale in forza di un diritto di superficie trentennale. La Commissione tributaria regionale della Lombardia, sezione staccata di Brescia, con sentenza n. 145/66/13 depositata il 16 settembre 2013, aveva respinto quasi integralmente i ricorsi riuniti della contribuente, annullando il recupero IVA relativo al contributo di uno dei Comuni perché considerato finanziamento a fondo perduto, e confermando per il resto gli avvisi e la cartella. La contribuente ha proposto dodici motivi: i primi due denunciavano omessa pronuncia sulla nullità degli avvisi per mancato contraddittorio preventivo, in generale e ai sensi dell’art. 37-bis, comma 4, del D.P.R. n. 600/1973; il terzo invocava la detrazione IVA sul presupposto che i lavori fossero stati effettivamente eseguiti; i motivi dal quarto all’ottavo contestavano la valutazione di fatture, pagamenti e visure societarie; il nono e il decimo denunciavano violazione degli artt. 21 del D.P.R. n. 633/1972 e 2729 c.c., contestando la genericità delle fatture e la gravità, precisione e concordanza degli indizi; gli ultimi due lamentavano omessa pronuncia o insufficiente motivazione sul disconoscimento dell’ammortamento. L’Agenzia ha proposto ricorso incidentale con due motivi: il primo per omessa o apparente motivazione sulla sorte dei contributi comunali; il secondo per violazione degli artt. 21 e 54 del D.P.R. n. 633/1972, sostenendo l’imponibilità IVA dei contributi.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale. I primi due motivi sono stati rispettivamente dichiarato inammissibile, per difetto di autosufficienza e mancata specificazione del concreto pregiudizio difensivo causato dall’assenza di contraddittorio, e respinto, poiché la CTR aveva implicitamente escluso la natura antielusiva della ripresa, fondata invece su operazioni soggettivamente inesistenti. I motivi dal terzo al decimo sono stati ritenuti inammissibili o comunque infondati: la contribuente sollecitava in larga parte una nuova valutazione delle prove, senza trascrivere i documenti rilevanti; inoltre, la CTR aveva legittimamente desunto la soggettiva inesistenza delle operazioni da indizi quali l’assenza di una struttura imprenditoriale dell’appaltatrice, l’omesso versamento delle imposte e la sostanziale coincidenza della compagine sociale con quella della contribuente. La regolarità formale di fatture e pagamenti non dimostrava, da sola, la diligenza necessaria per escludere la partecipazione alla frode. Gli ultimi due motivi sono stati respinti: la CTR aveva dato atto della domanda concernente l’ammortamento e la censura investiva, in sostanza, la spiegazione giuridica delle conseguenze del diritto di superficie trentennale, non l’omesso accertamento di un fatto controverso. Anche il ricorso incidentale dell’Agenzia è stato rigettato. Quanto al contributo comunale sul quale la CTR non si era pronunciata, l’Agenzia aveva denunciato un vizio di motivazione anziché l’omessa pronuncia ex art. 112 c.p.c.; quanto all’altro contributo, la CTR aveva accertato in fatto che si trattava di un finanziamento a fondo perduto e non di un corrispettivo per servizi, mentre il motivo dell’Agenzia contestava proprio tale accertamento fattuale ed era quindi inammissibile. La Corte ha compensato integralmente le spese per reciproca soccombenza e ha dato atto dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente principale, dell’ulteriore contributo unificato previsto dall’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115/2002, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  la motivazione garantita dal “nuovo” art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, non comprende più l’insufficiente valutazione delle prove

  Il vizio di cui all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. non consente di censurare la mera insufficienza della valutazione delle prove compiuta dal giudice di merito.

• art. 2697 c.c.

  assumendo, inoltre, come doveva, che dalla regolarità formale della documentazione contabile, come anche dalla regolarità formale dei pagamenti, una regolarità formale che la Regionale aveva giudicato alla stregua di “generiche e rituali contestazioni”, non poteva essere tratta la prova che la Cooperativa contribuente avesse usato la massima diligenza esigibile al fine di evitare di partecipare alla frode fiscale

  La regolarità formale della documentazione contabile e dei pagamenti non prova, da sola, che il contribuente abbia adottato la massima diligenza esigibile per evitare la partecipazione a una frode fiscale.

• art. 2729 c.c.

  in effetti, la Regionale, in modo conforme alla giurisprudenza ormai consolidata, ha ricavato la prova presuntiva della soggettiva inesistenza delle operazioni da tipicizzati elementi, come ad esempio quelli della assenza di organizzazione imprenditoriale della “cartiera”, dell’omesso versamento di imposte da parte di questa

  La soggettiva inesistenza delle operazioni può essere provata per presunzioni mediante elementi quali l’assenza di un’organizzazione imprenditoriale del soggetto interposto e l’omesso versamento delle imposte.

• art. 112 c.p.c.

  con riguardo al contributo corrisposto dal Comune di (OMISSIS), non avendo in alcun modo preso in considerazione la domanda di annullamento proposta dal contribuente, sicchè, eventualmente, la censura appropriata, in questo caso, sarebbe stata quella di omessa pronuncia, per violazione dell’art. 112 c.p.c.

  Quando il giudice omette di prendere in considerazione una domanda, il vizio è di omessa pronuncia e deve essere denunciato ai sensi dell’art. 112 c.p.c.

• art. 384, comma 4, c.p.c.

  come noto, l’assenza di una giuridica spiegazione è irrilevante, come dimostra l’art. 384 c.p.c., comma 4, che, al cospetto di una esatta interpretazione della norma, impone alla Corte di semplicemente correggere o integrare l’errata motivazione in diritto

  Se la decisione è conforme a diritto, l’insufficienza della motivazione giuridica non comporta di per sé la cassazione: la Corte può correggere o integrare la motivazione in diritto.

• art. 37-bis, comma 4, D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  la Regionale, in narrativa dell’impugnata sentenza, dato puntuale rilievo alla eccezione di nullità degli avvisi sollevata dalla contribuente per mancato rispetto del preventivo contraddittorio antielusivo previsto dal D.P.R. n. 600 cit., art. 37 bis, comma 4, applicabile ratione temporis; avendo però cura, la Regionale, di affermare che la ripresa IVA in discussione, era stata dall’ufficio basata su una del tutto diversa fattispecie evasiva, appunto quella relativa alle operazioni soggettivamente inesistenti

  Il contraddittorio preventivo previsto per la ripresa antielusiva non si applica, secondo la decisione, quando l’accertamento è fondato su una diversa fattispecie evasiva, quale la soggettiva inesistenza delle operazioni.

• art. 21 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  in effetti, la Regionale, in modo conforme alla giurisprudenza ormai consolidata, ha ricavato la prova presuntiva della soggettiva inesistenza delle operazioni da tipicizzati elementi, come ad esempio quelli della assenza di organizzazione imprenditoriale della “cartiera”, dell’omesso versamento di imposte da parte di questa

  La decisione richiama il quadro della fatturazione IVA e riconosce che la soggettiva inesistenza delle operazioni può essere accertata sulla base di presunzioni, nonostante la contestazione della regolarità formale delle fatture.

• art. 54 D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  con riguardo al contributo erogato dal Comune di (OMISSIS), sul quale la Regionale ha invece pronunciato, annullando, per questa sua parte, l’avviso, va preliminarmente osservato che la motivazione della CTR emerge chiara, nel senso che la Regionale ha accertato in fatto che non si trattava di una prestazione di servizi assoggettabile a IVA, bensì di un finanziamento a fondo perduto, come tale non imponibile, concesso dal Comune per la costruzione del centro natatorio

  Un contributo qualificato in fatto come finanziamento a fondo perduto, e non come corrispettivo di una prestazione di servizi, non è assoggettato a IVA.

• art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  ai sensi del D.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del cit. art. 13, comma 1-bis, se dovuto

  In caso di rigetto del ricorso, la Corte dà atto, ricorrendone i presupposti e se dovuto, dell’obbligo per il ricorrente di versare un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

Massime di principio

• La contestazione dell’assenza di contraddittorio endoprocedimentale richiede, quando necessario per la rilevanza del vizio, l’indicazione concreta del pregiudizio difensivo e la specificazione degli elementi che il contribuente avrebbe potuto sottoporre all’Amministrazione; una deduzione generica non è sufficiente.
• Il contraddittorio preventivo previsto per l’accertamento antielusivo non è pertinente se la ripresa è fondata su una diversa fattispecie evasiva, come l’utilizzo di fatture relative a operazioni soggettivamente inesistenti.
• La soggettiva inesistenza delle operazioni può essere dimostrata mediante presunzioni tratte, tra l’altro, dall’assenza di una struttura imprenditoriale del soggetto fatturante e dal mancato versamento delle imposte; la regolarità formale di fatture e pagamenti, da sola, non dimostra la diligenza del contribuente né esclude la sua partecipazione alla frode.
• Il ricorso per cassazione non può essere utilizzato per ottenere una nuova valutazione delle prove documentali né per censurare la mera insufficienza dell’apprezzamento probatorio; le censure che richiedono l’esame di documenti devono inoltre rispettare il principio di autosufficienza.
• Se il giudice di merito non prende in considerazione una domanda, il vizio da denunciare è l’omessa pronuncia; non è sufficiente lamentare un difetto di motivazione.
• La mancata esplicitazione delle ragioni giuridiche non determina cassazione quando la decisione è conforme a diritto: la Corte può correggere o integrare la motivazione giuridica.
• La qualificazione di un’erogazione come contributo a fondo perduto oppure come corrispettivo di servizi è un accertamento di fatto; in cassazione non può essere sovvertito mediante una censura formalmente prospettata come violazione di legge, ma diretta a contestare tale ricostruzione fattuale.

Come è indicizzato