Sentenza del 09/12/2024 n. 4112 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento IVA (anno 2013) per €9.948,00 oltre sanzioni, emesso anche in forma solidale nei confronti della ASD X e della Sig.ra X quale autrice della violazione. La ricorrente deduceva vizi procedurali: mancata notificazione del processo verbale di constatazione (PVC) alla Sig.ra X, violazione del contraddittorio endoprocedimentale e difetto di sottoscrizione/legittimazione della firma sull'avviso (violazione art.56 DPR 633/72). L'Agenzia proponeva appello contestando una motivazione "apparente" della prima sentenza e chiedendo la conferma dell'accertamento.

La decisione

La Corte d'appello ha accolto l'appello dell'Agenzia, riformando la sentenza di primo grado e confermando la legittimità dell'avviso di accertamento n. X/2017. Ha ritenuto che dalla dichiarazione resa dalla Sig.ra X in un interrogatorio (confessione di avere gestito l'ASD, in particolare i rapporti bancari) emergesse la qualità di amministratore di fatto; tale dichiarazione ha invertito l'onere della prova a carico della contribuente, che non ha fornito prova contraria. Il Collegio ha inoltre ritenuto non necessaria la notifica personale del PVC alla amministratrice di fatto e valida la motivazione dell'avviso anche per relationem (richiamo agli atti essenziali). L'appello incidentale della Sig.ra X è stato rigettato. Condanna della Sig.ra X al pagamento delle spese del doppio grado per complessivi €3.600,00.

Norme richiamate

• art. 54 DPR 633/72

  Norma richiamata nel contesto dell'accertamento IVA; l'atto imponeva il recupero dell'IVA ritenuta dovuta per operazioni inesistenti.

• art. 56 DPR 633/72

  Richiamato dalla ricorrente per contestare la sottoscrizione dell'avviso; il Collegio ha in realtà richiamato la disciplina speciale (art.42 DPR 600/1973) e ritenuto che eventuali difformità formali non invalidino automaticamente l'atto se riferibile all'Ufficio.

• art. 42 DPR 29/9/1973 n.600 (comma 1 e lett. d))

  Stabilisce che gli accertamenti sono notificati con avvisi sottoscritti dal capo dell'ufficio o da impiegato della carriera direttiva delegato; il Collegio ha ritenuto valida la firma delegata e la riferibilità dell'atto all'Ufficio, ai sensi della giurisprudenza richiamata, e che la motivazione per relationem è accettabile se il contenuto essenziale è riprodotto.

• art. 12 legge 27/7/2000 n.212 (Statuto del contribuente)

  La protezione del contraddittorio endoprocedimentale tutela il soggetto sottoposto a verifica (l'ASD nel suo rappresentante legale); il Collegio ha ritenuto che tali garanzie non si estendano automaticamente a terzi (amministratore di fatto) che erano o potevano essere a conoscenza del PVC.

• art. 36 D.lgs. 546/1992

  Richiamato in relazione all'obbligo motivazionale della decisione; il Collegio ha richiamato il vizio di "motivazione apparente" della sentenza di primo grado ma ha integrato e sostituito la motivazione, come consentito al giudice di appello.

• art. 115 c.p.c.

  Citando la mancata considerazione delle controdeduzioni dell'Ufficio; il Collegio ha ritenuto invece che la motivazione di appello abbia tenuto conto degli atti e delle memorie dell'Ufficio.

• art. 38 c.c.

  Predisposizione della responsabilità personale e solidale di chi agisce in nome e per conto dell'associazione non riconosciuta; il Collegio ha applicato tale regola per ritenere la Sig.ra X responsabile solidale in quanto amministratore di fatto.

• D.lgs. 18/12/1997 n.472 (commi 1 e 2)

  Norme sulle sanzioni amministrative: previsione di responsabilità solidale dell'amministratore anche di fatto e presunzione, fino a prova contraria, dell'autore della violazione in chi ha sottoscritto o compiuto gli atti illegittimi; il Collegio ne ha tratto conferma della responsabilità solidale.

• art. 21 comma 7 DPR 633/1972

  Riferimento al mancato versamento dell'IVA contestata; utilizzato per descrivere la violazione contestata all'ASD (emissione di fatture per operazioni inesistenti e mancato versamento).

• art. 7 legge 27/7/2000 n.212

  Richiamata in tema di motivazione per relationem: è sufficiente riprodurre il contenuto essenziale dell'atto richiamato invece di allegarlo integralmente, purché il contribuente possa individuare gli elementi essenziali della pretesa.

Massime di principio

• La qualifica di "amministratore di fatto" può essere desunta da dichiarazioni/confessioni rese in atti (anche in sede penale) e può invertire l'onere della prova, rendendo il soggetto tenuto a provare di non aver agito per conto dell'ente.
• La mancata notifica personale del PVC al terzo (es. amministratore di fatto) non determina automaticamente la nullità dell'avviso se quel terzo era a conoscenza o aveva la possibilità di conoscere gli atti notificati al rappresentante legale; il contraddittorio endoprocedimentale tutela primariamente il soggetto ufficialmente sottoposto a verifica.
• La sottoscrizione dell'avviso di accertamento per delega è valida se l'atto è riferibile all'Ufficio: la carenza formale sulla delega non comporta necessariamente invalidità dell'atto quando la firma sia riconducibile all'organizzazione dell'Ufficio e sia possibile verificare la qualifica del sottoscrittore.
• La motivazione 'per relationem' è ammessa: l'avviso è legittimo se riporta gli elementi essenziali (oggetto, contenuto, destinatari) che consentono al contribuente e al giudice di individuare le ragioni della pretesa; il giudice d'appello può integrare o sostituire la motivazione insufficiente della prima sentenza.
• La responsabilità solidale verso l'Amministrazione finanziaria può essere fatta valere anche dopo l'estinzione di un'associazione non riconosciuta, esercitandosi nei confronti di chi ha agito in nome e per conto dell'ente; chi contesta tale responsabilità ha l'onere di provare circostanze alternative.
• In giudizio tributario le memorie e le controdeduzioni dell'Ufficio devono essere prese in considerazione; tuttavia, se la prima sentenza manca di motivazione sufficiente, il giudice d'appello è chiamato a integrare o sostituire la motivazione, non ad annullare automaticamente l'atto impugnato.