Cassazione Civile, Ordinanza n. 29331/2021 del 21/10/2021

Esito

La controversia

La contribuente ha impugnato un avviso di accertamento per IRPEF, IRAP e IVA relativo all'annualità 2007, emesso a seguito di verifica della Guardia di Finanza. L'Ufficio aveva recuperato a tassazione maggiori ricavi ritenuti non dichiarati, sulla base del riscontro di rimanenze di magazzino inferiori a quelle contabili e dell'applicazione della presunzione di cessione in evasione d'imposta prevista dalla normativa fiscale, con successiva ricostruzione dei ricavi mediante percentuali di ricarico e loro imputazione anche agli anni 2005, 2006 e 2007. La contribuente sosteneva che l'accertamento fosse fondato su una catena di presunzioni vietata, in violazione degli artt. 2697 e 2729 c.c., e che fosse stato leso il principio di autonomia dei periodi d'imposta e il criterio di inerenza, poiché la presunzione di cessione opererebbe solo per l'anno in cui era avvenuto l'accesso (2008) e non per anni precedenti. In cassazione ha quindi riproposto due motivi: (1) violazione delle norme sulle presunzioni semplici e sull'onere della prova, per l'asserito ricorso a presunzioni di secondo grado e a una ricostruzione induttiva non dimostrativa dell'evasione; (2) violazione delle norme tributarie sulla determinazione del reddito e sulla presunzione di cessione, per l'estensione dei ricavi "in nero" agli anni precedenti l'accesso e per la pretesa illegittimità della "spalmatura" dei maggiori ricavi su più annualità.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati entrambi i motivi. Ha affermato che non esiste un divieto generale delle presunzioni di secondo grado, purché il ragionamento presuntivo sia sorretto da indizi gravi, precisi e concordanti; nel caso concreto, inoltre, l'accertamento si fondava primariamente sulla presunzione legale di cessione della merce non rinvenuta ex art. 4 d.P.R. n. 441 del 1997, mentre gli ulteriori passaggi ricostruttivi costituivano criteri logici di quantificazione e non una catena illecita di presunzioni. Quanto al secondo motivo, la Corte ha ritenuto corretto estendere la rilevanza delle differenze di magazzino ai periodi d'imposta oggetto di controllo, anche precedenti all'anno dell'accesso, poiché la normativa e la giurisprudenza consentono di valorizzare tali differenze quando permangono nelle annualità controllate. Ha inoltre escluso la violazione del principio di autonomia dei periodi d'imposta, osservando che l'attività investigativa della Guardia di finanza riguardava più annualità e che i fatti accertati potevano spiegare effetti nei diversi giudizi. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna della ricorrente alle spese del giudizio di legittimità e all'ulteriore contributo unificato se dovuto.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Richiamato in relazione all'onere della prova; la Corte esclude che la decisione impugnata abbia invertito o violato il riparto probatorio, ritenendo sufficiente il supporto indiziario e presuntivo dell'accertamento fiscale.

• art. 2729 c.c.

  La Corte afferma che le presunzioni semplici possono essere utilizzate anche in sequenza, senza un divieto di presunzioni di secondo grado, purché gli indizi siano gravi, precisi e concordanti.

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato quale base dell'accertamento analitico-induttivo dei redditi d'impresa in presenza di inattendibilità della contabilità e di elementi presuntivi di ricavi non dichiarati.

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  Evocato per affermare che, in presenza di gravi irregolarità contabili, è legittimo il ricorso all'accertamento induttivo e a presunzioni anche prive dei requisiti tipici delle presunzioni semplici, secondo la ricostruzione della CTR richiamata dalla Corte.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato come norma di base per il recupero a tassazione in materia IVA sulla scorta delle risultanze della verifica.

• art. 4 d.P.R. n. 441 del 1997

  È la base della presunzione legale di cessione dei beni non rinvenuti; la Corte ne valorizza il comma 1 per il momento di operatività all'inizio dell'accesso e il comma 2 per estendere la rilevanza delle differenze inventariali ai periodi d'imposta oggetto di controllo.

• art. 15 d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato per evidenziare irregolarità nella gestione e documentazione delle rimanenze di magazzino, ritenute rilevanti ai fini dell'inattendibilità contabile.

• art. 7 d.P.R. n. 917 del 1986

  Richiamato dalla ricorrente in relazione al principio di autonomia delle annualità di imposta; la Corte esclude la violazione di tale principio nel caso concreto.

• art. 109 d.P.R. n. 917 del 1986

  Richiamato dalla ricorrente in tema di imputazione temporale dei componenti di reddito; la Corte respinge la censura affermando che le differenze inventariali possono rilevare nei periodi controllati in cui permangono.

• art. 13, comma 1 quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  Applicato per dare atto dei presupposti del versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto del ricorso.

• art. 13, comma 1 bis, d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato insieme al comma 1 quater quale parametro per il contributo unificato aggiuntivo.

Massime di principio

• Non esiste, in linea generale, un divieto di ricorrere a presunzioni di secondo grado: un fatto noto, anche accertato presuntivamente, può costituire la base di ulteriori inferenze, purché il ragionamento complessivo sia sorretto da indizi gravi, precisi e concordanti.
• In materia tributaria, la presunzione legale di cessione dei beni non rinvenuti può fondare il recupero a tassazione dei ricavi occultati, mentre i passaggi logici usati per quantificarli non trasformano necessariamente l'accertamento in una catena di presunzioni vietata.
• Le differenze inventariali e le irregolarità nella tenuta della contabilità di magazzino possono legittimare l'accertamento induttivo o analitico-induttivo anche per annualità precedenti all'accesso, quando tali differenze risultino riferibili e persistenti nei periodi oggetto di controllo.
• Il principio di autonomia dei periodi d'imposta non impedisce che l'accertamento relativo a una annualità sia influenzato da fatti e verifiche che riguardano più anni, se l'attività ispettiva e i relativi presupposti fattuali sono comuni e riferibili alle medesime circostanze investigative.

Come è indicizzato