Cassazione Civile, Ordinanza n. 14102/2024 del 21/05/2024

Esito

La controversia

Una società aveva impugnato un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2007 con cui l'Ufficio recuperava IVA e irrogava sanzioni, assumendo che alcuni acquisti fossero riferibili a operazioni soggettivamente inesistenti con un fornitore ritenuto privo di adeguata organizzazione e manodopera. La CTP aveva ridotto solo le sanzioni; la CTR aveva rigettato l'appello principale della società e accolto l'appello incidentale dell'Ufficio sulle sanzioni, ritenendo provata la consapevolezza della contribuente della frode a monte, valorizzando l'assenza di struttura del fornitore, la pretesa falsità delle fatture relative alle macchine da cucire e la mancata verifica, da parte della contribuente, della qualifica di chi ritirava la materia prima. Nel ricorso per cassazione la società ha dedotto: 1) violazione dell'art. 19 d.P.R. 633/1972, sostenendo che l'Ufficio non avesse provato la sua consapevolezza della frode e che la CTR avesse illegittimamente preteso controlli inesigibili; 2) erronea esclusione delle dichiarazioni rese da dipendenti nel processo penale, che dovevano invece valere come elementi indiziari nel giudizio tributario; 3) violazione del giudicato e del ne bis in idem per non avere la CTR attribuito rilievo all'assoluzione penale intervenuta nelle more; 4) erronea applicazione delle norme sulle sanzioni per mancata esplicitazione dei criteri di quantificazione.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo di ricorso, ha dichiarato assorbito il quarto motivo e ha rigettato il terzo. Ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla CTR in diversa composizione affinché riesamini la vicenda alla luce dei corretti criteri sull'onere della prova in tema di operazioni soggettivamente inesistenti e sulla valutabilità delle dichiarazioni rese da terzi nel giudizio tributario. Al giudice del rinvio è stata demandata anche la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. La Corte ha escluso che la sentenza penale di assoluzione producesse effetti vincolanti nel giudizio tributario e ha respinto la doglianza sul ne bis in idem, richiamando l'autonomia del processo tributario e i criteri convenzionali in tema di doppio binario sanzionatorio.

Norme richiamate

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La detrazione IVA è negabile solo se l'Amministrazione prova che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, usando l'ordinaria diligenza, di partecipare a una frode IVA a monte.

• art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.

  È il parametro processuale invocato per dedurre la violazione di norme di diritto sostanziale e processuale.

• art. 2697 cod. civ.

  Richiamato per il riparto dell'onere della prova e per affermare che il contribuente, una volta provata la frode a monte o la sua conoscibilità, deve fornire la prova contraria della propria diligenza.

• art. 2729 cod. civ.

  Le dichiarazioni di terzi e gli indizi possono concorrere alla formazione del convincimento del giudice tributario insieme agli altri elementi presuntivi.

• art. 7 d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nel processo tributario sono utilizzabili elementi indiziari e dichiarazioni di terzi, che il giudice deve valutare insieme agli altri elementi di prova.

• art. 324 cod. proc. civ.

  Richiamato dalla ricorrente in relazione al giudicato, ma la Corte ne esclude l'efficacia vincolante rispetto al giudizio tributario.

• art. 2909 cod. civ.

  Il giudicato penale di assoluzione non vincola automaticamente il giudizio tributario, data l'autonomia dei due processi.

• art. 3 d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Norma sanzionatoria richiamata congiuntamente alle altre sulla determinazione della sanzione.

• art. 6 d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Norma sanzionatoria richiamata congiuntamente alle altre sulla determinazione della sanzione.

• art. 7 d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato per contestare la quantificazione della sanzione e l'obbligo di motivare i criteri seguiti.

• art. 12 d. lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato per contestare la quantificazione della sanzione e l'obbligo di motivare i criteri seguiti.

• art. 4 Protocollo n. 7 CEDU

  La Corte esclude che impedisca in assoluto l'applicazione di sanzioni amministrative accanto al procedimento penale per fatti di evasione fiscale con connotazione fraudolenta.

• art. 6 CEDU

  Richiamato in relazione all'utilizzabilità delle dichiarazioni di terzi e al principio di parità delle armi.

• art. 47 Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea

  Richiamato per affermare la parità delle armi nell'utilizzo delle dichiarazioni di terzi nel processo tributario.

Massime di principio

• In tema di detrazione IVA per operazioni soggettivamente inesistenti, l'Amministrazione deve provare che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere, secondo l'ordinaria diligenza esigibile da un operatore professionale, che l'operazione si inseriva in una frode IVA a monte.
• La prova della consapevolezza del cessionario non può essere fondata solo sull'assenza di organizzazione del fornitore: occorrono indici oggettivi che colleghino tale assetto a ricadute negoziali percepibili dal cessionario, come prezzi anomali, patti di retrocessione dell'IVA o altre anomalie della transazione.
• Non si può esigere dal cessionario l'esecuzione di verifiche complesse e approfondite analoghe a quelle esperibili dall'Amministrazione finanziaria; le cautele richieste devono essere ragionevoli e proporzionate alle circostanze concrete.
• Nel processo tributario le dichiarazioni rese da terzi non sono inutilizzabili in assoluto: possono costituire elementi indiziari valutabili dal giudice insieme agli altri dati probatori, sia a favore dell'Ufficio sia a favore del contribuente.
• Il giudicato penale di assoluzione non ha efficacia vincolante automatica nel giudizio tributario, per l'autonomia dei due giudizi e la diversità di struttura, oggetto e fonti di prova.
• Il principio del ne bis in idem non esclude in modo assoluto il cumulo o la coesistenza di sanzioni amministrative e penali in materia fiscale quando i due binari perseguano finalità complementari e siano coordinati dall'ordinamento.
• Quando il giudice utilizza criteri discrezionali per la quantificazione di una sanzione in un intervallo edittale, la motivazione deve consentire di comprendere i parametri effettivamente seguiti.

Come è indicizzato