Cassazione Civile, Ordinanza n. 18752/2024 del 09/07/2024

Esito

La controversia

L’Agenzia delle entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della CTR Lombardia che aveva rigettato l’appello erariale contro la decisione di primo grado, la quale aveva annullato solo parzialmente un avviso di accertamento per l’anno 2008 relativo a IRPEF, IVA e IRAP. L’accertamento recuperava costi ritenuti indeducibili, pari a euro 119.418,21, perché l’Ufficio considerava non economica e non congrua l’operazione intercorsa tra la ditta individuale del contribuente e una s.r.l. riconducibile allo stesso soggetto, con la quale la ditta aveva preso in locazione macchinari e un capannone, impegnandosi la società ad acquistare dalla ditta i prodotti da essa realizzati. L’Ufficio riteneva che vi fosse una sostanziale commistione tra le due realtà imprenditoriali e che i costi fossero sproporzionati rispetto ai ricavi. Con sei motivi, l’Agenzia ha dedotto: 1) nullità della sentenza per contraddittorietà della motivazione, poiché in motivazione si faceva cenno all’accoglimento dell’appello ma poi il dispositivo lo rigettava; 2) e 3) violazione dell’art. 53 del d.lgs. 546/1992, sostenendo che la CTR avrebbe ritenuto implicitamente inammissibile l’appello per mera riproposizione di argomenti già svolti o per difetto di specificità; 4) violazione degli artt. 109 TUIR, 19 d.P.R. 633/1972, 2697 c.c. e 115 c.p.c., per avere riconosciuto l’inerenza dei costi senza prova a carico del contribuente; 5) nullità per motivazione insufficiente o mancante sul difetto di inerenza; 6) nullità per motivazione apparente, perché la CTR avrebbe trascurato gli elementi indiziari evidenziati dall’Ufficio sulla commistione tra le imprese, sul carattere schermo della società e sull’antieconomicità dell’operazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia. Ha ritenuto infondato il primo motivo, qualificando come mero errore materiale il riferimento, in motivazione, all’accoglimento dell’appello, poiché il contenuto decisorio della sentenza era inequivoco nel senso del rigetto dell’appello e della conferma della decisione di primo grado. Ha dichiarato inammissibili i motivi secondo e terzo, perché la CTR non aveva dichiarato, neppure implicitamente, l’inammissibilità dell’appello, ma aveva deciso nel merito condividendo la sentenza di primo grado; le osservazioni sulla mera riproposizione di argomenti già svolti erano solo rafforzative della motivazione sul merito. Ha respinto anche il quarto, quinto e sesto motivo: la motivazione della CTR è stata ritenuta sufficientemente esistente e coerente, al livello minimo costituzionale, perché aveva spiegato che le due imprese erano distinte, ubicate in complessi immobiliari diversi, svolgevano attività similari ma non identiche e che vi erano ragioni imprenditoriali ed economiche dell’operazione, anche in considerazione della recente costituzione della ditta e del volume d’affari della società che aveva consentito il leasing dei beni. Quanto al profilo dell’inerenza, la Corte ha ribadito che essa va intesa come correlazione qualitativa tra costo e attività d’impresa, mentre la prova dell’esistenza, natura e destinazione del costo grava sul contribuente; tuttavia, nel caso concreto, l’Amministrazione stava in realtà sollecitando una rivalutazione del fatto, non consentita in cassazione, e non una corretta denuncia di violazione di legge.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  La sentenza tributaria deve essere motivata in modo da rendere percepibile il fondamento della decisione; non basta una contraddizione apparente se il dispositivo e il complesso della motivazione consentono di comprendere l’esito decisorio.

• art. 53 d.lgs. n. 546/1992

  L’appello nel processo tributario richiede motivi specifici, ma la mera riproposizione di argomenti già esposti non integra di per sé inammissibilità se la censura investe comunque la decisione di primo grado.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È utilizzabile per dedurre nullità della sentenza per vizi della motivazione solo nei limiti del "minimo costituzionale" e delle ipotesi di mancanza, apparenza o irriducibile contraddittorietà della motivazione.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Non può essere impiegato per ottenere una nuova valutazione del fatto o delle prove, sotto la veste di violazione di legge.

• art. 109 TUIR

  L’inerenza dei costi deducibili richiede correlazione qualitativa con l’attività d’impresa concretamente esercitata.

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato nel quadro della deducibilità/detraibilità dei costi e della prova dell’inerenza nell’ambito dei rapporti d’impresa.

• art. 2697 c.c.

  La prova dell’esistenza e della destinazione del costo, quale fatto costitutivo della deduzione, grava sul contribuente.

• art. 115 c.p.c.

  Il motivo che lo richiama è stato ritenuto in realtà diretto a sollecitare una diversa ricostruzione fattuale, non consentita in cassazione.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La motivazione è nulla solo se manca del tutto, è apparente, perplessa o irriducibilmente contraddittoria.

• art. 111, comma 6, Cost.

  La motivazione deve superare il minimo costituzionale; il controllo di legittimità non si estende più alla sufficienza o contraddittorietà semplice.

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione, il vizio di motivazione è configurabile solo quando la sentenza presenti una vera mancanza, una motivazione apparente, perplessa o irriducibilmente contraddittoria; un mero errore materiale o una formula infelice non bastano se il decisum è comunque univoco.
• Le censure di inammissibilità dell’appello tributario devono confrontarsi con la reale ratio decidendi: se il giudice d’appello decide nel merito, le considerazioni sulla riproposizione di argomenti già dedotti possono valere solo come argomento rafforzativo e non come autonoma declaratoria di inammissibilità.
• L’inerenza dei costi deducibili va intesa come nesso qualitativo tra costo e attività d’impresa concretamente esercitata; non è sufficiente un giudizio puramente utilitaristico o quantitativo.
• La prova dell’esistenza, natura e destinazione del costo, quale fatto costitutivo della deduzione, incombe sul contribuente; l’Amministrazione può contrastarla anche mediante indici di antieconomicità, ma senza trasformare il controllo in sindacato sulle scelte imprenditoriali.
• L’antieconomicità costituisce un indice sintomatico del difetto di inerenza e va valutata in chiave complessiva e diacronica, considerando l’andamento dell’impresa e non isolando il singolo rapporto contestato.
• In cassazione non è consentito prospettare, sotto la veste della violazione di legge, una diversa ricostruzione dei fatti o una nuova valutazione delle prove rispetto a quella compiuta dal giudice di merito.

Come è indicizzato