Cassazione Civile, Ordinanza n. 07619/2026 del 30/03/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio ha recuperato imposta di donazione in relazione a un atto di donazione avente ad oggetto la nuda proprietà di quote di una società di persone. I contribuenti hanno impugnato l'atto sostenendo, da un lato, che la somma richiesta non poteva essere qualificata come imposta principale con conseguente responsabilità solidale del notaio rogante, perché la pretesa discendeva dal diniego di un'agevolazione e quindi aveva natura complementare; dall'altro, che l'avviso fosse carente di motivazione per mancata indicazione dei criteri di calcolo e delle franchigie rideterminate; infine, che nel calcolo delle franchigie dovessero escludersi pregresse donazioni di quote di società semplice asseritamente esenti ai sensi dell'art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 346/1990. La CTR aveva accolto l'appello dell'Agenzia, ritenendo legittima la pretesa e la responsabilità del notaio. In cassazione i ricorrenti hanno riproposto tre motivi di violazione di legge: qualificazione dell'imposta come principale e responsabilità del notaio, difetto di motivazione dell'avviso, e errata inclusione nelle franchigie di donazioni pregresse che avrebbero dovuto considerarsi esenti.

La decisione

La Corte accoglie il primo e il terzo motivo, respinge il secondo, cassa la sentenza impugnata nei limiti dei motivi accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia-Romagna in diversa composizione, demandando al giudice di rinvio anche la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. In particolare, la Corte afferma che la pretesa tributaria derivante dal diniego dell'agevolazione non integra imposta principale ai fini della responsabilità del notaio, ma, quanto alla motivazione, l'avviso risultava sufficientemente motivato perché recava aliquota, base imponibile e criteri di ricalcolo comprensibili mediante operazione matematica. Accoglie invece la censura sulle franchigie, richiamando il principio per cui nel coacervo non entrano donazioni fiscalmente irrilevanti o esenti; chiarisce inoltre, in relazione all'art. 3, comma 4-ter, che per le quote di società di persone, anche se gravate da usufrutto, l'esenzione richiede l'impegno del nudo proprietario-socio a proseguire l'attività per cinque anni, non potendosi imporre tale obbligo all'usufruttuario.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È il parametro di legittimità invocato per denunciare violazioni di legge nei tre motivi di ricorso.

• art. 3-ter d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 463

  La procedura telematica di adempimento incide sulle modalità di liquidazione e pagamento, ma non muta la natura dell'imposta richiesta.

• art. 42 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  "è principale l'imposta applicata al momento della registrazione e quella richiesta dall'ufficio se diretta a correggere errori od omissioni effettuati in sede di autoliquidazione nei casi di presentazione della richiesta di registrazione per via telematica; è suppletiva l'imposta applicata successivamente se diretta a correggere errori od omissioni dell'ufficio; è complementare l'imposta applicata in ogni altro caso"

  La nozione di imposta principale è limitata al tributo versato in sede di registrazione o richiesto per correggere errori di autoliquidazione telematica; ogni diversa pretesa, come quella derivante dal diniego di agevolazioni, è complementare.

• art. 57 d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  La responsabilità del notaio è limitata al pagamento della sola imposta principale; non si estende all'imposta complementare.

• art. 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  L'avviso deve consentire al contribuente di conoscere i presupposti della pretesa e di difendersi, ma non è necessario che contenga in modo analitico tutti gli elementi di fatto se i criteri di calcolo risultano intellegibili.

• art. 2, comma 49, lett. a), D.L. 3 ottobre 2006, n. 262, conv. in L. 24 novembre 2006, n. 286

  Rileva per la determinazione delle aliquote e delle franchigie applicabili alle donazioni.

• art. 3, comma 4-ter, d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346

  "I trasferimenti, effettuati anche tramite patti di famiglia ... a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all'imposta"

  L'esenzione mira a favorire il passaggio generazionale d'impresa; per le partecipazioni in società di persone non opera il requisito del controllo, ma occorre l'impegno del nudo proprietario-socio a proseguire l'attività e a mantenere la partecipazione per cinque anni.

• art. 55, comma 2, d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346

  Gli atti che hanno per oggetto i trasferimenti di cui all'art. 3 sono registrati gratuitamente.

• art. 57 d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346

  È richiamato nel quadro della disciplina dell'imposta sulle donazioni e delle franchigie.

• art. 2252 c.c.

  La facoltà di modificare i patti sociali spetta ai soci; ciò esclude che l'usufruttuario di quota di società di persone possa essere considerato titolare del potere di incidere sulle decisioni strutturali della società.

• art. 2284 c.c.

  In caso di morte del socio, gli eredi hanno diritto alla liquidazione della quota salvo diversa scelta dei soci superstiti; è richiamato per chiarire i limiti della posizione dell'usufruttuario su quota di società di persone.

• art. 2359, primo comma, n. 1, c.c.

  È il parametro del controllo richiamato dalla norma agevolativa per le partecipazioni di società di capitali, non per le società di persone.

Massime di principio

• Quando una maggiore imposta deriva dal diniego di un'agevolazione applicata in sede di registrazione, il tributo non assume automaticamente natura di imposta principale: ai fini della responsabilità del notaio occorre verificare se si tratti di imposta complementare, che resta fuori dall'ambito dell'art. 57 d.P.R. 131/1986.
• L'avviso di liquidazione è sufficientemente motivato se indica il titolo della pretesa, l'aliquota applicata, la base imponibile e i criteri astratti di calcolo; non è necessaria una descrizione analitica di ogni elemento fattuale quando il contribuente possa ricostruire la quantificazione mediante operazioni matematiche.
• Nel calcolo della franchigia e del coacervo non devono essere considerate donazioni fiscalmente irrilevanti o esenti al momento in cui sono state poste in essere; l'esenzione o l'irrilevanza originaria impediscono che tali atti incrementino la base per la tassazione successiva.
• L'esenzione per il passaggio generazionale di aziende e partecipazioni societarie è finalizzata a preservare la continuità dell'impresa e, nelle società di persone, richiede che l'impegno a proseguire l'attività e a mantenere la partecipazione per cinque anni sia assunto dal soggetto che resta socio, cioè dal nudo proprietario, non dall'usufruttuario.
• Nelle società di persone l'usufrutto sulla quota attribuisce diritti patrimoniali e alcuni diritti amministrativi, ma non trasferisce la qualità di socio né il potere di incidere sulle modifiche del contratto sociale; pertanto il regime agevolativo va valutato con riferimento alla posizione del nudo proprietario-socio.

Come è indicizzato