Cassazione Civile, Ordinanza n. 07340/2026 del 26/03/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da una cartella di pagamento con cui veniva recuperata maggiore IRES per effetto del disconoscimento di crediti d'imposta indicati in dichiarazione mod. Unico SC/2009. La società aveva impugnato l'atto davanti al giudice tributario: la CTP aveva dichiarato cessata la materia del contendere solo per la parte oggetto di sgravio e confermato il resto; la CTR aveva rigettato l'appello della contribuente. Con il ricorso per cassazione la società deduceva cinque motivi: (1) violazione delle norme sulla motivazione degli atti e del divieto di ultrapetizione, sostenendo che l'Ufficio aveva ampliato in giudizio la motivazione della pretesa, passando dal mancato riscontro di alcuni elementi delle certificazioni estere alla diversa contestazione dell'erronea imputazione temporale dei crediti; (2) violazione delle regole sul thema decidendum del processo tributario, perché la questione temporale sarebbe stata introdotta solo in giudizio; (3) violazione delle norme del TUIR sul credito d'imposta per imposte pagate all'estero e dell'art. 2697 c.c., assumendo che le ritenute estere erano state subite nel periodo d'imposta corretto, riferito a un esercizio sociale non coincidente con l'anno solare; (4) violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato e omesso esame di un fatto decisivo, per la mancata verifica della corretta imputazione temporale delle ritenute; (5) omessa pronuncia e omessa motivazione su un motivo di appello relativo al mancato riconoscimento in deduzione di ritenute di acconto su contributi regionali per nuove assunzioni per euro 160,00.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo e il secondo motivo, ritenendo che la rilevanza del profilo temporale fosse già emersa nella fase amministrativa e che quindi non vi fosse stato alcun illegittimo ampliamento del thema decidendum; ha invece accolto il terzo motivo, affermando che per le società di capitali con esercizio non coincidente con l'anno solare il periodo d'imposta coincide con l'esercizio sociale e che il giudice di merito avrebbe dovuto verificare se le ritenute estere fossero riferibili, in tutto o in parte, all'esercizio 1.10.2008-30.09.2009; ha accolto anche il quinto motivo, ravvisando omessa pronuncia sul motivo di appello concernente la deduzione di euro 160,00; il quarto motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata limitatamente ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo esame e regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  indicata come norma processuale posta a fondamento dei motivi di ricorso per violazione di legge

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  indicata come norma processuale posta a fondamento dei motivi di ricorso per nullità della sentenza o del procedimento

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  richiamata per l'omesso esame di un fatto decisivo oggetto di discussione tra le parti

• art. 36-ter, comma 4, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato dalla ricorrente quale norma sulla motivazione del controllo formale e sul contenuto dell'atto impositivo

• art. 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  richiamato quale disposizione che estende in materia tributaria i principi di motivazione dell'atto amministrativo

• art. 112 c.p.c.

  richiamato per il divieto di ultrapetizione e per l'obbligo di corrispondenza tra chiesto e pronunciato

• art. 24 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato con riguardo ai limiti delle deduzioni nel processo tributario

• art. 3 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato in tema di determinazione del reddito imponibile delle società

• art. 165 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato in tema di credito d'imposta per imposte pagate all'estero

• art. 2697 c.c.

  richiamato in relazione all'onere della prova sulla spettanza del credito d'imposta

• art. 83 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  "Il reddito complessivo è determinato apportando all'utile o alla perdita risultante dal conto economico, relativo all'esercizio chiuso nel periodo d'imposta, le variazioni in aumento o in diminuzione conseguenti all'applicazione dei criteri stabiliti nelle successive disposizioni della presente sezione. […] Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606/2002 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 luglio 2002, valgono, anche in deroga alle disposizioni dei successivi articoli della presente sezione, i criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti da detti principi contabili"

  la Corte lo utilizza per affermare che, per le società di capitali, il reddito si determina con riferimento all'esercizio chiuso nel periodo d'imposta, secondo il criterio dell'esercizio sociale

• art. 76 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  richiamato per stabilire che, per IRES, il periodo d'imposta coincide con l'esercizio o periodo di gestione della società, salvo ipotesi residuali di anno solare

• art. 36, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato in relazione al vizio di omessa motivazione della sentenza tributaria

Massime di principio

• Nel processo tributario, l'obbligo di motivazione dell'atto impositivo è soddisfatto quando l'Ufficio enuncia il criterio astratto della ripresa con indicazioni concrete sufficienti a consentire la difesa del contribuente; in giudizio l'Amministrazione può poi provare l'effettiva sussistenza dei presupposti del criterio indicato, senza che ciò integri di per sé una modificazione illegittima della pretesa se il profilo contestato era già ricavabile dall'atto o dalla comunicazione prodromica.
• Il divieto di ampliamento del thema decidendum non è violato quando il profilo contestato in giudizio era già stato espresso, anche solo in sede di comunicazione di irregolarità, tra gli elementi fondanti la ripresa; in tal caso il contribuente non può lamentare una nuova ragione impositiva introdotta ex post.
• Per le società di capitali con esercizio non coincidente con l'anno solare, il periodo d'imposta ai fini IRES coincide con l'esercizio sociale; conseguentemente la spettanza dei crediti per imposte pagate all'estero deve essere verificata con riferimento all'effettivo esercizio di competenza e non al mero anno solare intercettato.
• Quando il giudice di merito nega un credito d'imposta per imposte estere limitandosi a richiamare l'anno solare senza verificare l'inerenza temporale rispetto all'esercizio sociale della società, la decisione è censurabile per violazione delle norme tributarie sulla determinazione del periodo d'imposta e sulla detrazione del credito.
• L'omessa pronuncia su uno specifico motivo di appello, ritualmente riproposto e riportato in ricorso, integra vizio deducibile in cassazione e comporta la cassazione della sentenza limitatamente a quel capo, con rinvio al giudice di merito per il nuovo esame.

Come è indicizzato