Sentenza del 14/03/2023 n. 198 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

L'accertamento tributario per l'anno 2013 si fondava su esiti di verifica su movimentazioni bancarie (indagini finanziarie su rapporti riconducibili all'impresa e al nucleo familiare). Il contribuente aveva prodotto al processo verbale di constatazione (PVC) copiosa documentazione e una memoria (osservazioni ex art.12 Statuto del contribuente) giustificativa delle movimentazioni bancarie; l'Ufficio ha comunque emesso l'avviso di accertamento senza aver minimamente esaminato detta documentazione e memoria, giustificando l'omissione con l'imminente scadenza del termine di decadenza per l'esercizio dell'azione accertatrice.

La decisione

La CTP ha accolto il ricorso del contribuente annullando l'avviso di accertamento. In appello l'Agenzia ha chiesto la riforma ma il Collegio ha respinto l'appello: ha ritenuto che l'Amministrazione abbia l'obbligo di valutare le osservazioni e la documentazione prodotte in contraddittorio endoprocedimentale e che l'ammissione da parte dell'Ufficio di non aver neanche esaminato tali elementi (per la scadenza del termine di accertamento) comporti la nullità dell'atto impositivo perché il contraddittorio non si è completamente svolto. Il Collegio ha altresì osservato che, nel merito, le giustificazioni del contribuente (assegni, bonifici, destinatari identificati) hanno superato la presunzione dell'Ufficio. Spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• Legge 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente), art. 12, comma 7

  art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Il diritto del contribuente a presentare osservazioni e documenti al PVC impone all'Amministrazione l'obbligo di valutare quanto prodotto; la mancata valutazione che pregiudichi il contraddittorio rende l'atto impugnato nullo.

• D.P.R. 600/1973, art. 39, comma 1, lett. d)

  art. 39, c. 1, lett. d), DPR 600/73

  Norma tecnica che individua gli accertamenti basati su componenti positivi non dichiarati; utilizzata per descrivere il tipo di contestazione che l'Ufficio ha operato (maggiori ricavi).

• D.P.R. 633/1972, art. 51, comma 2, n. 2

  art. 51, c. 2, n. 2, DPR 633/72

  Ai fini IVA i versamenti non giustificati possono essere considerati operazioni imponibili; la norma è stata richiamata per il trattamento fiscale dei versamenti/prelevamenti non documentati.

• D.Lgs. 471/1997, art. 6, comma 8

  art. 6, c. 8, D.Lgs. 471/97

  Riferimento alle sanzioni per omessa regolarizzazione di acquisti non fatturati; richiamata dall'Ufficio nell'applicazione di sanzioni su prelevamenti non giustificati.

• D.Lgs. 546/1992, art. 33

  Norma procedurale relativa alla trattazione in pubblica udienza; citata nelle parti processuali (istanza di trattazione in pubblica udienza).

• Giurisprudenza della Cassazione

  Cass. ord. n. 17210/2018; Cass. n. 3092/2021

  Giurisprudenza richiamata che conferma il principio secondo cui la mancata o insufficiente valutazione delle osservazioni endo-procedimentali comporta nullità dell'atto impositivo per vizio del contraddittorio.

Massime di principio

• L'Amministrazione è obbligata a valutare le osservazioni e la documentazione depositate dal contribuente nel corso del contraddittorio endoprocedimentale (PVC): la valutazione può non essere resa esplicita nell'atto impositivo, ma deve effettivamente avvenire prima dell'adozione dell'atto in modo da non pregiudicare le ragioni del contribuente.
• La mera riserva dell'Ufficio di esaminare la documentazione in una fase successiva non supplisce all'obbligo di valutazione prima dell'emissione dell'accertamento; se l'Ufficio ammette di non aver esaminato i documenti per ragioni temporali, l'atto è nullo per mancato contraddittorio.
• Il prossimo termine di decadenza per l'esercizio dell'azione accertatrice non giustifica la violazione dei diritti del contribuente: l'urgenza non legittima l'omissione della valutazione delle osservazioni endoprocedimentali.
• Quando l'accertamento si fonda su presunzioni derivanti da indagini bancarie, il contribuente può superare la presunzione fornendo documentazione di tracciabilità (assegni, bonifici, destinatari riconoscibili) che giustifichi i movimenti contestati; se tale documentazione è stata prodotta e non valutata, l'atto è vulnerabile alla nullità.
• Per il contribuente: conservare e depositare chiaramente la documentazione probatoria durante il contraddittorio e, se l'Ufficio dichiara di non avere tempo per esaminarla, farne verbalizzare l'avvenuto deposito e sollecitare la valutazione o la sospensione/integrazione del termine procedimentale; per l'Ufficio: se il termine è prossimo, adottare misure (es. richiesta di proroga dove possibile, o istruttoria immediata) che consentano la valutazione effettiva delle osservazioni per evitare la nullità dell'atto.