Sentenza del 05/06/2023 n. 15640 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di tre avvisi di accertamento relativi a IRES, IRAP e IVA e alle relative sanzioni per gli anni 2007-2009. L'Amministrazione contestava l'annotazione in contabilità di fatture per acquisti da fornitori ritenuti interposti finalizzati a frode IVA (prezzi anomali rispetto al mercato, omessa dichiarazione/versamento IVA da parte dei fornitori, assenza di struttura operativa per alcuni fornitori, operazioni triangolari e compensazioni con soggetti esteri). La società contestava motivazione, violazioni del diritto di difesa/contraddittorio, ripartizione dell'onere della prova, applicazione della neutralità IVA e la determinazione/cumulo delle sanzioni.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato nove dei dieci motivi di ricorso, confermando nella sostanza la decisione della CTR che aveva accolto parzialmente l'appello della contribuente solo quanto alla deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette ma aveva rigettato l'appello sul profilo IVA ritenendo la frode ampiamente provata. Tuttavia la Cassazione ha accolto il decimo motivo relativo alla mancata valutazione/applicazione dell'istituto del cumulo giuridico delle sanzioni (D.Lgs. n. 472/1997, art. 12): su questo punto la sentenza impugnata è stata cassata e il giudizio rinviato alla CTR Veneto in diversa composizione per nuovo esame anche sulle spese. In sintesi: la maggior parte degli accertamenti IVA e la valutazione della frode sono stati confermati; è stata disposta la rinnovazione del giudizio solo con riferimento alla corretta quantificazione/concumulazione delle sanzioni.

Norme richiamate

• Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente), art. 7

  Imposizione all'Amministrazione dell'allegazione o della riproduzione degli atti (es. PVC) solo nella misura necessaria a integrare la motivazione dell'avviso; è sufficiente riportare gli elementi essenziali (oggetto, contenuto, destinatari) quando la motivazione risulti altrimenti comprensibile.

• D.P.R. n. 633/1972 (IVA), art. 56

  Richiamato nel contesto della motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte conferma che l'avviso può richiamare atti purché siano riportati gli elementi essenziali utili alla motivazione.

• D.P.R. n. 633/1972 (IVA), art. 53, comma 7

  Riguarda il contraddittorio nelle verifiche; la Corte precisa che il diritto di contraddittorio e di accesso al fascicolo spetta al soggetto direttamente sottoposto al controllo, non agli enti terzi potenzialmente coinvolti.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 42

  Richiamato in relazione all'obbligo di motivazione degli atti di accertamento; confermata la possibilità di integrazione motivazionale mediante elementi essenziali degli atti richiamati.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 33, comma 1

  Norme sul contraddittorio nelle attività di verifica; la Corte distingue tra diritto di accesso agli atti e diritto di partecipare alla redazione degli atti diretti ad altri soggetti.

• D.L. n. 331/1993, art. 58

  Regime di non imponibilità per cessioni verso altri Stati membri; la Corte ribadisce che il fornitore/cedente deve provare il trasporto effettivo fuori dal territorio nazionale per fruire della non imponibilità e che l'onere della prova grava sul cedente.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 5

  Principi in tema di responsabilità e sanzioni tributarie; richiamato nel contesto della necessità di prova della consapevolezza del contribuente in relazione alle sanzioni.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 12

  Disciplina del cumulo giuridico delle sanzioni; la Corte ha ritenuto che la CTR non abbia esaminato la censura sollevata dalla contribuente sulla corretta applicazione di tale istituto e ha cassato la sentenza limitatamente a questo profilo rinviando per nuovo esame.

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 6, comma 8

  Norma richiamata in tema di regolarizzazione IVA e controlli del cessionario; la Corte conferma che il cessionario non può limitarsi ad un controllo puramente formale se la sua condotta incide sul rapporto tributario.

Massime di principio

• Per le frodi 'carosello' e operazioni soggettivamente inesistenti l'Amministrazione può provare la frode anche per presunzioni: è sufficiente dimostrare elementi oggettivi idonei a porre sull'avviso un imprenditore medio; una volta prodotti tali indizi, grava sul contribuente dimostrare la propria buona fede.
• La perdita del diritto alla detrazione IVA del cessionario richiede la prova che questi sapeva o avrebbe dovuto sapere, con ordinaria diligenza, della frode: l'onere probatorio della consapevolezza grava sull'Ufficio e può essere assolto anche con indizi concatenati.
• L'eventuale deducibilità dei costi ai fini delle imposte dirette va valutata separatamente rispetto agli effetti IVA: la partecipazione o consapevolezza nella frode ai fini IVA non determina automaticamente l'esclusione della deducibilità dei costi ai fini IRES/IRAP, salvo diversi profili di illiceità penale.
• L'Amministrazione, quando richiama atti esterni nell'avviso di accertamento, deve riprodurne gli elementi essenziali utili alla motivazione (oggetto, contenuto, destinatari); non è necessario allegare integralmente atti che svolgono solo una funzione narrativa se la motivazione è già comprensibile.
• Il diritto di contraddittorio e di accesso al fascicolo è garantito al soggetto sottoposto a verifica; non è esigibile che tutti i terzi potenzialmente coinvolti siano chiamati a partecipare alle verifiche svolte su altri soggetti.
• Per beneficiare della non imponibilità IVA per cessioni intracomunitarie o esportazioni il cedente deve provare il trasferimento materiale della merce fuori dal territorio nazionale; in mancanza, il cedente è onerato di dimostrare di aver agito con la diligenza massima e di essere estraneo alla frode.
• Nelle controversie sanzionatorie tributarie l'applicazione del cumulo giuridico delle sanzioni (art. 12 D.Lgs. 472/1997) va esaminata e motivata nel giudizio di merito; l'omissione di tale valutazione può determinare cassazione e rinvio.