Sentenza del 05/06/2023 n. 194 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Umbria

Esito

La controversia

L'Agenzia aveva contestato l'indeducibilità di una minusvalenza di €479.457,89 risultante dalla risoluzione nel 2014 di una compravendita immobiliare stipulata nel 2011 (in cui la ricorrente aveva realizzato una plusvalenza di €686.509). L'Ufficio sosteneva che l'atto del 2014 costituisse un nuovo trasferimento 'ex nunc' imponibile; la ricorrente invece deduceva che la risoluzione (per inadempimento o per mutuo dissenso) avesse effetto retroattivo (ex tunc), annullando l'originaria plusvalenza e legittimando la contabilizzazione della minusvalenza.

La decisione

La Corte territoriale ha accolto l'appello della società: l'avviso di accertamento relativo al 2014 è stato annullato. Il Collegio ha ritenuto che la retrocessione disposta con l'accordo del 2014 fosse strettamente collegata alla risoluzione e che sia la risoluzione per inadempimento (art. 1458 c.c.) sia il mutuo dissenso producano effetto retroattivo (ex tunc), liberando il cessionario dall'obbligo di pagamento del prezzo. Ne consegue che la restituzione del bene comporta la rettifica del ricavo originario e non un nuovo acquisto; dunque la minusvalenza risultante è compatibile con i principi civilistici e contabili indicati. L'appello è stato accolto e l'avviso annullato; spese di grado liquidate in complessivi €4.000,00 oltre accessori.

Norme richiamate

• art. 1458 c.c.

  La risoluzione per inadempimento ha tipico effetto retroattivo (ex tunc) tra le parti, salvo casi di contratti a esecuzione continuata o periodica.

• art. 1546 c.c.

  Riconosce la validità della clausola risolutiva espressa; le parti possono prevedere effetti estintivi del contratto mediante clausola espressa.

• art. 2423-bis, punto 1 c.c.

  Principio di rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria: i movimenti derivanti dalla risoluzione devono essere contabilizzati secondo la sostanza economica, adeguando i ricavi/plusvalenze originari.

• art. 2426 c.c.

  Disposizioni sui criteri di valutazione che impongono prudenza e il divieto di iscrizione di utili non realizzati; la rettifica del ricavo originario è coerente con tali regole.

• art. 28 d.P.R. 131/1986

  La norma sull'imposta di registro non modifica la qualificazione civilistica e la conseguente imposizione dei redditi; non è idonea a prevalere sulla qualificazione ex tunc della risoluzione ai fini delle imposte dirette.

• Giurisprudenza di Cassazione (es. Cass. civ. sez. II, 18 agosto 2022, n. 24915; Cass. 31 ottobre 2012, n. 18844)

  La giurisprudenza di legittimità conferma che la risoluzione per mutuo dissenso e quella per inadempimento possono produrre effetti retroattivi sugli effetti reali del contratto, consentendo la retrocessione della proprietà al precedente proprietario senza obbligo di pagamento del prezzo.

Massime di principio

• La risoluzione del contratto, sia per inadempimento (art.1458 c.c.) sia per mutuo dissenso, nella prassi giurisprudenziale produce effetti ex tunc: la restituzione del bene rettifica il ricavo della vendita e non costituisce automaticamente un nuovo acquisto imponibile.
• Ai fini tributari delle imposte dirette, la qualificazione civilistica del negozio (effetto retroattivo vs. nuovo trasferimento) è determinante: l'Amministrazione deve dimostrare che si è verificata una diversa operazione (es. simulazione o vero trasferimento ex nunc) per contestare la deducibilità della minusvalenza.
• I principi contabili e civilistici (art.2423-bis e 2426 c.c.) impongono prudenza: le rettifiche a seguito di risoluzione devono essere contabilizzate correggendo i ricavi/plusvalenze originarie, evitando iscrizione di utili non realizzati.
• L'eventuale richiamo a norme sull'imposta di registro (es. art.28 DPR 131/1986) non è sufficiente a mutare la qualificazione civile del fatto imponibile ai fini delle imposte sul reddito.
• Eccezione: per contratti a esecuzione continuata o periodica l'effetto retroattivo può trovare limitazioni; va sempre verificata la natura del rapporto e la concreta volontà negoziale delle parti.