Cassazione Civile, Sentenza n. 30888/2021 del 29/10/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di tre avvisi di liquidazione dell'imposta di registro proporzionale sui canoni di locazione relativi agli anni 2008-2010, connessi a un contratto di locazione e servizi stipulato il 30/4/1997 e registrato il 9/5/1997 tra Milano 90 s.r.l. e l'Amministrazione della Camera dei Deputati. La ricorrente contestava: 1) carenza di motivazione degli avvisi; 2) illegittima applicazione delle disposizioni introdotte dal d.l. n. 223/2006 (art. 35, commi 10 e 10‑quinquies) ai contratti già in corso e registrati; 3) incompatibilità di tali disposizioni con la direttiva IVA (art. 401 della direttiva 2006/112/CE), essendo una presunta imposta sul giro d'affari; 4) qualificazione contrattuale errata, poiché il contratto sarebbe un contratto di servizi e non una locazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso, ritenendolo infondato. Motivazioni principali: 1) la motivazione degli avvisi è considerata comunque idonea perché la contribuente era a conoscenza dei presupposti di fatto e delle ragioni giuridiche delle pretese impositive e li aveva già contestati in sede di primo grado; 2) l'art. 35, comma 10 quinquies, d.l. n. 223/2006 si applica ai contratti in corso nella parte relativa ai canoni che maturano dopo l'entrata in vigore della disposizione e non ha carattere retroattivo; l'imposta proporzionale integra l'imposta versata in misura fissa all'atto della prima registrazione; 3) la questione di incompatibilità con la disciplina IVA è risolta dalla pronuncia della CGUE (ordinanza C-549/16 del 12/10/2017) che ha affermato che l'imposta di registro proporzionale sulle locazioni di immobili strumentali non è un'imposta sul giro d'affari e non lede il funzionamento dell'IVA; 4) la qualificazione del contratto come locazione è questione di fatto adeguatamente motivata e non riesaminabile in cassazione. Sono compensate le spese del giudizio di legittimità; la ricorrente è tenuta al versamento dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato ai sensi dell'art. 13 d.P.R. n. 115/2002.

Norme richiamate

• art. 35, commi 10 e 10‑quinquies del d.l. n. 223/2006 conv. in l. n. 248/2006

  l'imposta proporzionale di registro è dovuta anche sui contratti in corso di esecuzione con una base imponibile costituita dai canoni che maturano a partire dall'entrata in vigore della disposizione fino alla scadenza del contratto

  La norma si applica ai contratti in corso ma solo alla tranche di rapporto successiva all'entrata in vigore; non è retroattiva e costituisce integrazione dell'imposta versata in misura fissa alla prima registrazione.

• D.P.R. n. 131/1986 (art. 17, comma 3; art. 40, comma 1; art. 20)

  Richiamate nelle questioni relative alla disciplina della registrazione e della liquidazione dell'imposta; utilizzate per sostenere la legittimità degli avvisi di liquidazione e la base imponibile.

• Direttiva 2006/112/CE (richiami all'art. 401)

  La Corte nazionale ha ritenuto che la disposizione comunitaria non imponga la disapplicazione delle norme nazionali, anche perché la CGUE ha stabilito che l'imposta di registro proporzionale non è un'imposta sul giro d'affari.

• Legge n. 212/2000 (art. 7) e Legge n. 241/1990 (artt. 3 e 21‑septies)

  Richiamate in relazione al dovere di motivazione degli atti amministrativi; la sentenza indica che la conoscenza da parte del destinatario dei presupposti e delle ragioni dell'atto può far ritenere soddisfatto lo scopo della motivazione.

• Art. 360 c.p.c. (comma 1, n. 3)

  Norma che disciplina i motivi di ricorso per cassazione per violazione di norme di diritto; è la norma processuale invocata per i diversi motivi di diritto proposti dalla ricorrente.

• Artt. 1362, 1363, 1364 c.c.

  Richiamati in relazione all'interpretazione del contratto; la Corte rileva che la qualificazione contrattuale è questione di fatto adeguatamente motivata e non sindacabile in cassazione salvo violazione di legge.

• Ordinanza CGUE C‑549/16 (12/10/2017)

  l'imposta di registro proporzionale sulla locazione di immobili strumentali, per la sua settorialità, non è un'imposta sul giro d'affari e non interferisce con il funzionamento dell'IVA

  La pronuncia comunitaria conferma la compatibilità della disciplina nazionale con il diritto UE e impedisce la qualificazione della tassa come IVA, indebolendo il motivo della ricorrente basato sull'incompatibilità comunitaria.

• D.P.R. n. 115/2002 (art. 13, comma 1 quater e comma 1 bis)

  Richiamato in relazione all'obbligo del versamento di un ulteriore contributo unificato da parte della ricorrente in caso di particolari condizioni del giudizio.

Massime di principio

• Le modifiche legislative che incidono su rapporti di lunga durata possono trovare applicazione ai flussi futuri del rapporto (canoni maturati dopo l'entrata in vigore) senza costituire necessariamente retroattività illegittima.
• La carenza di motivazione di un atto impositivo è rilevante se l'atto non consente al destinatario di conoscere i presupposti e le ragioni; se il contribuente era già a conoscenza e ha potuto svolgere difese specifiche, il vizio può essere considerato estinto.
• La qualificazione giuridica del contratto (locazione vs. fornitura di servizi) è questione di fatto e di interpretazione contrattuale che trova limiti di sindacabilità in cassazione salvo errori di diritto o totale assenza di motivazione.
• Il principio di alternatività IVA/registro non è assoluto: il legislatore può prevedere deroghe settoriali e integrazioni dell'onere fiscale, purché compatibili con il diritto UE; in caso di dubbio, vanno considerate anche le pronunce della Corte di Giustizia dell'UE.
• Se la Corte di giustizia si è già pronunciata su questioni di compatibilità normativa con l'IVA, le interpretazioni nazionali devono conformarsi a tale giurisprudenza; ciò riduce la possibilità di successo di argomenti fondati su presunte incompatibilità comunitarie.