Cassazione Civile, Sentenza n. 5277/2022 del 17/02/2022

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento (periodo d'imposta 2004) che aveva disconosciuto il costo di una fattura di acquisto (n. 3/2003) emessa dalla Rocco SRL per spese di impianto, con recupero di IRES e IRAP per quote di costi pluriennali. L'atto era stato emesso in sostituzione di un precedente atto annullato in autotutela. La contribuente denunciava difetto di motivazione per mancata allegazione degli atti istruttori (indagini sulla emittente), carenza di prova della pretesa impositiva, illegittimo esercizio dell'autotutela e preteso giudicato formato su precedenti pronunce.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibili i primi tre motivi, ha respinto i motivi dal quarto al sesto, ma ha accolto i motivi dal settimo al dodicesimo per omesso esame di fatti decisivi (in particolare la prova dell'effettivo subappalto dei lavori da parte della Rocco SRL, la congruità dei costi e l'accertamento di maggior reddito in capo alla Rocco SRL). La questione relativa all'applicazione dello ius superveniens (d.l. n. 16/2012) è stata dichiarata assorbita. La Corte ha quindi rinviato la causa alla CTR della Campania, Sezione staccata di Salerno, in diversa composizione, anche per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360 cod. proc. civ.

  Richiamato come base per le censure di cassazione (n. 3, n. 4 e n. 5): vizio di motivazione, violazione di legge e omesso esame di fatto decisivo. La Corte ha valutato la fondatezza di tali censure distinguendo tra inammissibilità, rigetto e accoglimento parziale.

• art. 2909 cod. civ.

  Richiamato dal ricorrente in relazione alla pretesa formazione del giudicato esterno; la Corte ha ritenuto che la sentenza di merito aveva usato la motivazione per relationem e non aveva invocato un giudicato esterno.

• art. 324 cod. proc. civ.

  Richiamato dal ricorrente in tema di decisione in presenza di pendenza di altro giudizio; la Corte ha ritenuto la censura inammissibile perché non coglie la ratio della decisione impugnata.

• art. 7, primo comma, l. 27 luglio 2000, n. 212

  Richiamato nella censura sul difetto di motivazione degli atti impositivi; la Corte ha ricordato il principio che l'avviso di accertamento soddisfa la motivazione se mette il contribuente in grado di conoscere gli elementi essenziali della pretesa.

• art. 3, terzo comma, l. 7 agosto 1990, n. 241

  Richiamato in relazione al dovere di motivazione degli atti amministrativi; la Corte ha ritenuto che l'avviso dava conoscenza sufficiente al contribuente.

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7

  Norma sul potere istruttorio del giudice tributario; la Corte ha confermato la discrezionalità del giudice nel valutarne l'uso e nel discostarsi dalla CTU senza obbligo di integrazione, salvo casi in cui emergano fatti decisivi non considerati.

• art. 61 cod. proc. civ.

  Richiamato nel contesto delle norme processuali sul procedimento e valutazione delle prove; la Corte ha ribadito i limiti dell'impugnazione in cassazione.

• art. 196 cod. proc. civ.

  Richiamato in tema di valutazione probatoria e motivazione della decisione; la Corte ha richiamato la discrezionalità del giudice di merito nella valutazione della CTU.

• art. 14, comma 4-bis, l. 24 dicembre 1994, n. 537

  Richiamato dalla CTR nel merito per il principio che i costi direttamente utilizzati per il compimento di reati sono indeducibili; la Corte di cassazione ha richiamato la necessità di valutare se l'inesistenza delle operazioni fosse soggettiva o oggettiva.

• art. 8, commi 1 e 3, d.l. n. 16/2012

  Ius superveniens invocato dal ricorrente per la deducibilità dei costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti; la Corte ha assorbito la questione e rimessa al giudice di rinvio per valutazione alla luce dei fatti da accertare.

• IRES / IRAP (imposte citate)

  Imposte per le quali l'Ufficio ha recuperato somme disconoscendo i costi; la decisione sulla deducibilità dei costi incide direttamente sul quantum di tali imposte.

Massime di principio

• L'avviso di accertamento è motivato quando consente al contribuente di conoscere gli elementi essenziali della pretesa e di difendersi; non è sempre necessario allegare ogni atto istruttorio se il contenuto è noto o richiamabile con motivazione per relationem.
• L'esercizio dell'autotutela da parte dell'Amministrazione non può essere automaticamente censurato come illegittimo se il giudice di merito valuta correttamente la motivazione e la conoscibilità degli elementi istruttori; occorre verificare caso per caso.
• La consulenza tecnica d'ufficio (CTU) è uno strumento istruttorio a disposizione del giudice di merito: il giudice può avvalersene o discostarsene motivatamente e non è sempre obbligato a convocare il CTU per chiarimenti o a disporre nuovi accertamenti, salvo che restino fatti decisivi non valutati.
• Per contestare l'inesistenza soggettiva di operazioni fatturate da un emittente interposto, rilevano prove sulla concreta esecuzione dei lavori: subappalti effettivi, congruità dei costi rispetto al mercato e elementi contabili che dimostrino l'effettiva attività dell'emittente (es. maggior reddito per rimanenze omesse). Se tali elementi non sono stati valutati, la decisione può essere annullata e rinviata.
• L'applicazione dello ius superveniens (norma sopravvenuta favorevole come il d.l. 16/2012) richiede che il giudice del merito accerti i fatti necessari per stabilire se si tratti di operazioni soggettivamente inesistenti; in assenza di un esame completo di tali fatti, la questione va rimessa al giudice di rinvio.
• In casi simili, il contribuente può ottenere accoglimento parziale in Cassazione quando dimostra che il giudice d'appello ha omesso di esaminare fatti decisivi per l'accertamento dell'effettiva esecuzione delle prestazioni sottostanti le fatture.