Sentenza del 03/04/2019 n. 9236 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda tre avvisi di accertamento per il periodo d’imposta 2004, relativi a maggiori redditi ai fini Ires, Iva e Irap, determinati applicando gli studi di settore. La CTR della Lombardia aveva riformato la decisione di primo grado e respinto il ricorso della società, ritenendo regolare il contraddittorio e rilevante uno scostamento superiore al 27%, reiterato rispetto a periodi precedenti. In cassazione la società ha contestato: (1) che il solo scostamento dagli studi di settore possa fondare l’accertamento; (2) che il contraddittorio fosse stato soltanto formale; (3) che lo scostamento fosse inferiore al 25%, e non superiore al 27%; (4) l’omessa pronuncia sulla domanda di non applicare le sanzioni per assenza di dolo o colpa.

La decisione

La Cassazione ha accolto il ricorso limitatamente all’omessa pronuncia sulle sanzioni, ha rigettato il primo motivo e ha dichiarato inammissibili il secondo e il terzo. Ha ribadito che lo scostamento dagli studi di settore non basta, da solo, a giustificare l’accertamento: sono necessari il contraddittorio preventivo e una valutazione delle contestazioni del contribuente. Nel caso concreto, però, la CTR aveva accertato che la società non aveva sollevato contestazioni né fornito spiegazioni, e lo scostamento era coerente con anomalie di periodi precedenti. Le censure sul carattere solo apparente del contraddittorio e sulla misura dello scostamento sono state dichiarate inammissibili perché non indicavano con precisione gli atti, le prove e la loro collocazione processuale. È stato invece accolto il motivo sulle sanzioni: la questione era stata formulata in primo grado e riproposta nelle conclusioni in appello; essendo rimasta assorbita dopo la vittoria della contribuente in primo grado, non occorreva appello incidentale. La CTR, riformata la decisione, avrebbe dovuto pronunciarsi anche su tale domanda. La sentenza è stata cassata e la causa rinviata alla CTR della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità. Non è stata decisa nel merito la spettanza delle sanzioni.

Norme richiamate

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, artt. 62-bis e 62-sexies

  In tema di "accertamento standardizzato" mediante parametri o studi di settore, il contraddittorio con il contribuente costituisce elemento essenziale e imprescindibile del giusto procedimento che legittima l'azione amministrativa.

  Gli studi di settore forniscono una presunzione che deve essere adattata alla situazione concreta del contribuente mediante contraddittorio; il mero scostamento non è sufficiente, mentre il contribuente deve allegare e provare le proprie contestazioni.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1

  La disposizione è richiamata nel quadro della disciplina dell’accertamento e della contestazione della presunzione derivante dagli studi di settore; la decisione specifica che l’accertamento standardizzato richiede contraddittorio e motivazione sulle ragioni per cui le contestazioni del contribuente sono disattese.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 42, 54 e 56

  Sono richiamati in relazione agli avvisi di accertamento ai fini Iva. La decisione applica il principio per cui la motivazione non può limitarsi al rilievo dello scostamento dagli studi di settore e deve confrontarsi con le contestazioni emerse nel contraddittorio.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 7

  Ne consegue che la motivazione dell'atto di accertamento non può esaurirsi nel mero rilievo dello scostamento dai parametri ma deve essere integrata (anche sotto il profilo probatorio) con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente in sede di contraddittorio.

  La motivazione dell’accertamento basato su parametri o studi di settore deve rendere comprensibile perché le osservazioni del contribuente non sono state accolte; il semplice dato statistico dello scostamento non basta.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5

  La Corte esamina le censure di violazione di legge, omesso esame e error in procedendo. Il quarto motivo è trattato come error in procedendo, circostanza che consente alla Cassazione di verificare direttamente gli atti processuali rilevanti.

• Codice di procedura civile, art. 366, comma 1, n. 6, e art. 369, comma 2, n. 4

  In tale contesto, ove cioè si controverte in tema di valutazione delle prove allegate in relazione alla questione dedotta, il motivo di ricorso per cassazione deve contenere, a pena di inammissibilità (art. 366 c.p.c., comma 1, n. 6 e art. 369 c.p.c., comma 2, n. 4), il preciso riferimento ai fatti processuale di cui si lamenta l'omissione unito all'esatta indicazione della collocazione della documentazione processuale idonea a dimostrarlo.

  Chi denuncia in cassazione l’omesso esame di fatti o prove deve indicare con precisione i fatti processuali rilevanti e dove si trovano gli atti che li documentano; in mancanza, il motivo è inammissibile.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Il giudice deve pronunciarsi sulle domande ritualmente formulate e riproposte. Poiché la società aveva reiterato in appello la domanda sulle sanzioni, la CTR, una volta riformata la decisione di primo grado, non poteva omettere di esaminarla.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 5

  La disposizione, invocata dalla contribuente per sostenere l’assenza dell’elemento soggettivo necessario alle sanzioni, poneva una questione di merito. La Cassazione non ha stabilito se le sanzioni fossero dovute, ma ha disposto che il giudice di rinvio decida la domanda omessa.

• Codice di procedura civile, art. 378

  La disposizione è richiamata esclusivamente per il deposito della memoria della ricorrente nel giudizio di cassazione; non è posta a fondamento della decisione di merito.

Massime di principio

• L’accertamento fondato su studi di settore non può poggiare sul solo scostamento statistico: occorrono un contraddittorio effettivo e una motivazione che dia conto delle contestazioni del contribuente.
• Nel contraddittorio il contribuente deve contestare in modo concreto la correttezza o l’applicabilità dello studio e fornire elementi a sostegno delle proprie spiegazioni; se non lo fa, lo scostamento, soprattutto se coerente con anomalie di altri periodi, può sostenere la presunzione di maggior reddito.
• In cassazione, chi lamenta l’omesso esame di documenti o fatti deve indicare con precisione quali atti lo dimostrano e dove sono reperibili nel fascicolo; allegazioni generiche comportano l’inammissibilità del motivo.
• La domanda di disapplicazione o annullamento delle sanzioni, se proposta e poi rimasta assorbita perché la parte ha vinto in primo grado, può essere riproposta in appello con una chiara menzione nelle difese: non è necessario un appello incidentale. Se la decisione di primo grado viene riformata, il giudice d’appello deve pronunciarsi anche su quella domanda.