Cassazione Civile, Ordinanza n. 25168/2026 del 09/09/2026

Esito

La controversia

La società aveva impugnato un avviso di accertamento e un atto di irrogazione di sanzioni relativi all'importazione di abbigliamento sportivo recante un marchio oggetto di licenza. L'Amministrazione contestava la mancata inclusione, nel valore in dogana, dei diritti di licenza corrisposti alla licenziante. La società sosteneva che le royalties non dovessero essere aggiunte al valore doganale, poiché i prodotti erano fabbricati da soggetti terzi autonomi e la licenziante non esercitava su di essi un controllo rilevante. Dopo una precedente cassazione per motivazione apparente e violazione di legge, il giudice del rinvio aveva nuovamente escluso la daziabilità delle royalties, ritenendo distinti e autonomi i rapporti tra licenziante, licenziataria e produttore e considerando il controllo sulla qualità insufficiente a integrare un potere di indirizzo. Aveva inoltre ritenuto assolta l'IVA mediante inversione contabile e qualificato come ingiustificato il comportamento dell'Ufficio rispetto alla definizione agevolata. L'Amministrazione ha proposto cinque motivi: violazione dell'art. 384 c.p.c. per asserita inosservanza del principio di diritto stabilito nella precedente ordinanza; violazione dell'art. 2697 c.c. in tema di prova dell'assolvimento dell'IVA; violazione delle norme sull'IVA all'importazione e sull'inversione contabile; violazione della disciplina doganale sul valore delle royalties e sui presupposti del controllo del licenziante; violazione della disciplina sulla definizione agevolata.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo motivo, ritenendo che la precedente pronuncia non avesse affermato la fondatezza nel merito della pretesa fiscale, ma avesse rimesso al giudice del rinvio l'accertamento concreto dei presupposti per l'inclusione delle royalties nel valore doganale. Ha accolto il motivo relativo alla disciplina doganale, qualificandolo come censura di falsa applicazione della legge e vizio di sussunzione: il giudice di merito non poteva escludere il controllo del licenziante limitandosi a rilevare l'autonomia formale dei rapporti contrattuali e l'esistenza di un mero controllo qualitativo, senza esaminare puntualmente le clausole contrattuali e gli indicatori di controllo diretto o indiretto, anche di fatto, richiamati dalla disciplina e dagli strumenti interpretativi TAXUD. Ha accolto anche i motivi relativi all'IVA, rilevando che l'assolvimento mediante reverse charge dell'IVA sui diritti di licenza non elimina automaticamente la maggiore IVA derivante dall'incremento del valore doganale; ciò può accadere solo se sia provata l'esatta corrispondenza tra l'IVA assolta in via contabile e quella dovuta sulla maggiore base imponibile derivante dall'inclusione delle royalties. Ha dichiarato inammissibile per difetto di interesse il motivo sulla definizione agevolata, poiché la frase del giudice regionale sul comportamento ingiustificato dell'Ufficio non produceva alcuna concreta conseguenza sfavorevole. La sentenza è stata cassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 384 c.p.c.

  Il giudice del rinvio deve attenersi al principio di diritto fissato dalla Corte, ma, quando la cassazione è stata disposta per motivazione apparente e violazione di legge senza decisione sul merito, deve procedere agli accertamenti concreti rimessi dalla pronuncia rescindente.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  La falsa applicazione della legge può consistere in un errore di sussunzione, quando il giudice riconduce erroneamente i fatti accertati alla fattispecie normativa applicabile.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  La motivazione apparente integra nullità della sentenza quando il percorso argomentativo è privo del minimo costituzionale e non consente di comprendere le ragioni della decisione.

• art. 2697 c.c.

  Chi invoca l'assolvimento dell'IVA mediante reverse charge deve fornire la prova della corrispondenza tra l'imposta assolta e quella dovuta sulla specifica maggiore base imponibile.

• art. 29 del Regolamento CEE n. 2913/1992

  Il valore in dogana è ordinariamente il valore di transazione e deve riflettere il valore economico reale della merce importata.

• art. 32, paragrafo 1, lett. c), del Regolamento CEE n. 2913/1992

  Per determinare il valore in dogana ai sensi dell'art. 29 si addizionano al prezzo effettivamente pagato o da pagare per le merci importate ... i corrispettivi e i diritti di licenza relativi alle merci da valutare, che il compratore è tenuto a pagare, direttamente o indirettamente, come condizione della vendita delle merci da valutare, nella misura in cui detti corrispettivi e diritti di licenza non sono stati inclusi nel prezzo effettivamente pagato o da pagare.

  Le royalties devono essere aggiunte al valore di transazione quando non sono già incluse nel prezzo, si riferiscono alle merci importate e il compratore è tenuto a pagarle, direttamente o indirettamente, quale condizione della vendita.

• art. 157 del Regolamento CEE n. 2454/1993

  Quando si determina il valore in dogana ... si deve aggiungere un corrispettivo o un diritto di licenza al prezzo effettivamente pagato o pagabile soltanto se tale pagamento si riferisce alle merci oggetto della valutazione e costituisce una condizione di vendita delle merci in causa.

  La rettifica del valore doganale richiede il riferimento delle royalties alle merci valutate e la loro natura di condizione, esplicita o implicita, della vendita.

• art. 159 del Regolamento CEE n. 2454/1993

  Per le royalties relative a un marchio di fabbrica, l'aggiunta al valore doganale opera alle condizioni specifiche previste per merci recanti il marchio e per le quali l'acquirente non sia libero di procurarsi i beni da fornitori non legati al venditore.

• art. 160 del Regolamento CEE n. 2454/1993

  Quando il pagamento della royalty è effettuato a un terzo, le condizioni per l'aggiunta si considerano soddisfatte solo se il venditore o una persona a esso legata chiede all'acquirente di effettuare tale pagamento.

• art. 69 del d.P.R. n. 633/1972

  L'IVA all'importazione è commisurata al valore dei beni importati determinato ai sensi delle disposizioni in materia doganale, aumentato dell'ammontare dei diritti doganali dovuti, ad eccezione dell'imposta sul valore aggiunto.

  La base imponibile dell'IVA all'importazione dipende dal valore determinato secondo la disciplina doganale; l'inclusione delle royalties nel valore doganale può quindi determinare una maggiore IVA.

• artt. 3, comma 2, n. 2, 7, 7-ter, 17, comma 2, e 21, comma 6-bis, d.P.R. n. 633/1972

  Sono richiamati in relazione alla disciplina dell'IVA sui servizi intracomunitari e al meccanismo dell'inversione contabile, la cui applicazione deve essere verificata quanto alla concreta corrispondenza con la maggiore IVA all'importazione.

• art. 1, comma 200, L. n. 197/2022

  La censura relativa alla definizione agevolata è stata dichiarata inammissibile per difetto di interesse, poiché il giudice regionale non aveva adottato una statuizione concretamente pregiudizievole.

• art. 57 del d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato dalla ricorrente in relazione alla possibile novità della domanda sulla definizione agevolata; la Corte non ha esaminato nel merito tale profilo, dichiarando il motivo inammissibile per difetto di interesse.

Massime di principio

• Ai fini dell'inclusione delle royalties nel valore in dogana ai sensi della disciplina unionale applicabile ratione temporis, devono concorrere tre condizioni: i diritti non devono essere già compresi nel prezzo, devono riferirsi alle merci importate e il compratore deve essere tenuto a pagarli, direttamente o indirettamente, quale condizione della vendita.
• Quando le merci recanti un marchio sono fabbricate da un terzo, la condizione della vendita può risultare anche da un potere di controllo, orientamento o influenza del licenziante sul produttore; tale controllo va accertato in concreto e può essere diretto o indiretto, di diritto o di fatto.
• L'esistenza di rapporti contrattuali formalmente distinti tra licenziante, licenziatario e produttore non esclude di per sé il controllo rilevante ai fini doganali. Il giudice deve esaminare il complesso delle clausole contrattuali e la loro efficacia pratica nella filiera produttiva e distributiva.
• Gli indicatori di controllo possono comprendere, tra gli altri, la scelta o imposizione del produttore, il controllo sulla produzione, sulla logistica, sulla distribuzione, sui prezzi, sui metodi produttivi, sui fornitori, sulle quantità e sulle caratteristiche dei prodotti, nonché restrizioni alla produzione di beni concorrenti.
• Gli strumenti interpretativi elaborati dagli organismi doganali dell'Unione, pur non avendo natura giuridicamente cogente, possono costituire ausilio rilevante per l'interpretazione uniforme della disciplina doganale.
• La verifica della corretta sussunzione dei fatti accertati nella fattispecie normativa integra un giudizio di diritto censurabile in cassazione, purché non richieda una nuova ricostruzione del fatto, che resta riservata al giudice di merito.
• L'assolvimento dell'IVA sui diritti di licenza mediante reverse charge non esclude automaticamente la maggiore IVA all'importazione conseguente all'inclusione delle royalties nel valore doganale. Occorre provare l'esatta corrispondenza, per importi e operazioni, tra l'imposta assolta e quella dovuta sulla maggiore base imponibile.
• Non si forma giudicato interno sulle questioni esplicitamente o implicitamente assorbite dalla decisione di merito che non siano state esaminate in modo autonomo e che possano essere riproposte nel giudizio di rinvio a seguito dell'accoglimento della censura principale.

Come è indicizzato