Cassazione Civile, Ordinanza n. 12061/2024 del 03/05/2024

Esito

La controversia

L'Amministrazione finanziaria aveva emesso avviso di accertamento nei confronti di una società operante nella lavorazione artistica del marmo e mosaico, contestando per il 2010: (i) la deducibilità di provvigioni corrisposte a due controllate estere per attività di intermediazione nelle vendite, ritenute superiori al valore normale di mercato ai sensi dell'art. 110, comma 7, TUIR; (ii) la deducibilità di costi addebitati alla società per la gestione di flagship store a Parigi e New York, ritenuti non inerenti ai sensi dell'art. 109, comma 5, TUIR. La CTR aveva rigettato l'appello della contribuente e quello incidentale dell'Ufficio. Nel ricorso per cassazione principale la società ha dedotto violazione dell'art. 110, comma 7, TUIR, dell'art. 2697 c.c. e del principio di vicinanza della prova, sostenendo che nel transfer pricing non potesse farsi ricorso a una deroga al criterio ordinario dell'onere della prova senza verificare una reale asimmetria informativa; ha inoltre invocato l'art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992, introdotto dalla riforma del 2022, e ha richiamato un preteso contrasto giurisprudenziale sulla natura antielusiva o meno della disciplina. Con il ricorso incidentale l'Agenzia ha lamentato omessa pronuncia sul motivo di appello incidentale relativo non solo all'inerenza dei costi dei flagship store, ma anche alla violazione della disciplina di ripartizione dei costi infragruppo ex art. 110 TUIR secondo i criteri OCSE.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondato il ricorso principale della società, affermando che, in materia di transfer pricing, l'Amministrazione deve provare l'esistenza di transazioni infragruppo a prezzo apparentemente inferiore al normale, mentre solo dopo tale prova grava sul contribuente l'onere di dimostrare che l'operazione è avvenuta a valori di mercato. Ha chiarito che il principio di vicinanza della prova non opera come deroga autonoma al criterio generale dell'art. 2697 c.c., ma si innesta su tale riparto dopo la prova dell'Ufficio; ha inoltre ribadito che l'art. 110, comma 7, TUIR non è norma antielusiva in senso proprio, ma espressione del principio di libera concorrenza. Quanto al ricorso incidentale dell'Agenzia, la Corte lo ha ritenuto infondato, osservando che non vi era omessa pronuncia in senso tecnico, perché la CTR aveva comunque affrontato la questione della deducibilità dei costi dei flagship store, ritenendo generica e non pertinente la censura fondata sulla ripartizione dei costi infragruppo e sulla pretesa mancanza di utilità economica. In conclusione, sono stati rigettati sia il ricorso principale sia quello incidentale, con compensazione delle spese per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• art. 110, comma 7, TUIR

  I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti ... sono valutati in base al valore normale

  La norma disciplina il transfer pricing in funzione del principio di libera concorrenza, imponendo la valorizzazione a valore normale delle operazioni infragruppo con società estere controllanti/controllate; non è qualificata come norma antielusiva in senso proprio.

• art. 9, comma 3, TUIR

  Per valore normale ... si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato ... in condizioni di libera concorrenza

  Il valore normale va determinato mediante un giudizio comparativo, facendo riferimento al prezzo mediamente praticato per beni o servizi analoghi in condizioni di mercato e, ove possibile, ai listini, tariffe e parametri indicati dalla norma.

• art. 109, comma 5, TUIR

  Richiamato come base normativa della contestazione di indeducibilità dei costi per difetto di inerenza.

• art. 2697 c.c.

  Il riparto dell'onere della prova segue il criterio generale: l'Ufficio deve provare la transazione infragruppo a prezzo apparentemente inferiore al normale, poi grava sul contribuente dimostrare la congruità al valore di mercato.

• art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992

  l'Amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato

  La Corte lo menziona ma precisa che, per il periodo d'imposta in causa, la disciplina applicabile non conduce a una diversa ripartizione dell'onere probatorio rispetto ai principi già consolidati in tema di transfer pricing.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Norma processuale richiamata come parametro del motivo di ricorso principale per violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  Norma processuale richiamata per il motivo incidentale di nullità della sentenza per omessa pronuncia.

• art. 112 c.p.c.

  L'omessa pronuncia ricorre solo se il giudice omette di decidere su un capo della domanda o su una specifica richiesta/eccezione decisiva.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  Richiamato nel dispositivo ai fini del contributo unificato, con attestazione dei presupposti per il suo versamento.

Massime di principio

• In materia di transfer pricing, una volta che l'Amministrazione finanziaria abbia provato l'esistenza di operazioni infragruppo concluse a corrispettivi apparentemente inferiori al valore normale, grava sul contribuente l'onere di dimostrare la conformità delle operazioni ai valori di mercato.
• Il principio di vicinanza della prova non opera come regola autonoma capace di sovvertire il criterio generale dell'art. 2697 c.c., ma rileva solo nel quadro del riparto probatorio già innescato dalla prova dell'Ufficio.
• La disciplina del transfer pricing ex art. 110, comma 7, TUIR non ha natura antielusiva in senso proprio: la sua ratio è l'adeguamento delle operazioni infragruppo al principio di libera concorrenza e al valore normale.
• Ai fini della comparazione del valore normale occorre una valutazione sostanziale e comparativa delle prestazioni e dei mercati di riferimento, senza assumere come automaticamente comparabili situazioni economicamente disomogenee.
• Il vizio di omessa pronuncia sussiste solo quando il giudice non si pronunci su un capo autonomo della domanda o su una specifica censura, e non quando la questione sia stata comunque affrontata, sia pure con motivazione sintetica o per relationem.
• La deducibilità dei costi infragruppo può essere esclusa solo se manca il necessario collegamento con l'attività d'impresa o se la ripartizione non rispetta i criteri applicabili; la contestazione dell'Ufficio deve essere specifica e pertinente.

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