Cassazione Civile, Ordinanza n. 34468/2025 del 29/12/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da una verifica fiscale eseguita dalla Guardia di Finanza nei confronti di una ditta individuale, nel corso della quale furono riscontrati versamenti e prelevamenti bancari non giustificati, omissioni contabili, irregolarità di fatturazione e lavoratori non regolarizzati. Sulla base del PVC, l’Agenzia delle Entrate emise avviso di accertamento per il 2014, recuperando maggiori ricavi ai fini IRPEF, IRAP e IVA e irrogando sanzioni. In primo grado il ricorso del contribuente fu accolto solo in parte; in appello la Corte di giustizia tributaria regionale confermò in parte la riduzione dei costi/spese riconosciuti e riformò la decisione sulle sanzioni. L’Agenzia ricorse per cassazione con quattro motivi: 1) violazione dell’art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. 600/1973 e dell’art. 11 preleggi per avere la Corte applicato retroattivamente, al 2014, il limite di 5.000 euro mensili ai prelevamenti introdotto solo nel 2016; 2) violazione dell’art. 32 d.P.R. 600/1973 e dell’art. 2697 c.c. per avere riconosciuto costi deducibili in percentuale sull’intero ammontare dei maggiori ricavi accertati, e senza prova specifica; 3) nullità per motivazione apparente ex art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 546/1992, art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e art. 118 disp. att. c.p.c., con riferimento al calcolo della percentuale del 76,26% di costi; 4) analoghi vizi motivazionali per la conferma dell’aumento delle spese mensili da 3.000 a 5.000 euro, senza adeguata verifica delle prove e delle risultanze dell’Ufficio.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il quarto motivo, ritenendo illegittima l’applicazione retroattiva del limite di 5.000 euro mensili ai prelevamenti bancari e viziata da motivazione apparente la conferma dell’aumento delle spese mensili da 3.000 a 5.000 euro, poiché la norma sopravvenuta non era applicabile al periodo d’imposta 2014 e la statuizione del giudice di merito non esponeva un percorso argomentativo sufficiente. Ha invece rigettato il secondo motivo, affermando che è legittimo il riconoscimento dei costi in misura percentuale anche in caso di accertamento induttivo/analitico-induttivo, e ha rigettato il terzo motivo, ritenendo sufficiente la motivazione sulla percentuale del 76,26% di costi deducibili. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  limita la presunzione di maggiori ricavi ai prelevamenti superiori a € 5.000 mensili

  La modifica introdotta nel 2016 ha natura sostanziale e non interpretativa, perciò non si applica agli accertamenti relativi al periodo d’imposta 2014.

• art. 11 disp. prel. c.c.

  Sancisce il principio di irretroattività della legge, richiamato per escludere l’applicazione della disciplina sopravvenuta al periodo d’imposta oggetto di accertamento.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente per contestare la ripartizione dell’onere probatorio sulla deduzione dei costi; la Corte ha però ritenuto corretto il riconoscimento presuntivo dei costi.

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale utilizzata per incardinare i motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  Impone l’obbligo di motivazione delle sentenze del giudice tributario; la sua violazione è stata ritenuta sussistente solo con riguardo al quarto motivo.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  Norma sull’obbligo di motivazione della sentenza; la Corte la richiama per delineare il vizio di motivazione apparente.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione per contestare l’insufficienza argomentativa della decisione impugnata.

• art. 360, n. 4, c.p.c.

  Utilizzato per denunciare nullità della sentenza per vizio di motivazione o violazione di norme processuali sulla decisione.

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato per qualificare l’accertamento come induttivo puro, con conseguente possibilità di riconoscere costi presuntivi.

• art. 111 Cost., comma 6

  Fondamento costituzionale dell’obbligo di motivazione della sentenza.

• d.l. n. 193 del 2016

  Ha introdotto la disciplina del limite di 5.000 euro mensili ai prelevamenti, applicabile solo dal 2016 in avanti.

• l. n. 225 del 2016

  Legge di conversione del d.l. n. 193 del 2016, richiamata quale fonte della modifica normativa.

Massime di principio

• In tema di accertamento bancario, la disciplina sopravvenuta che modifica il meccanismo presuntivo e l’onere della prova ha natura sostanziale e non interpretativa, sicché non può essere applicata retroattivamente a periodi d’imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• La sentenza è nulla per motivazione apparente quando il giudice si limita ad enunciazioni assertive senza illustrare gli elementi probatori valorizzati e il percorso logico seguito, impedendo il controllo sulla correttezza della decisione.
• Nel caso di accertamento induttivo o analitico-induttivo, il contribuente può ottenere il riconoscimento anche forfettario o percentuale dei costi correlati ai maggiori ricavi presunti, secondo criteri presuntivi attendibili.
• La motivazione per relationem è ammissibile se accompagnata da un nucleo autonomo minimo che consenta di comprendere la fattispecie concreta, le ragioni della decisione e la riconducibilità dei fatti al principio di diritto applicato.

Come è indicizzato