Cassazione Civile, Ordinanza n. 34471/2025 del 29/12/2025

Esito

La controversia

La lite nasce da un accertamento fiscale per l'anno d'imposta 2013 emesso a seguito di verifica della Guardia di Finanza presso una ditta individuale operante nel settore estrattivo. L'Ufficio contestava versamenti e prelevamenti bancari non giustificati, omissioni contabili, irregolarità nella fatturazione e presenza di lavoratori non regolarizzati, recuperando a tassazione maggiori ricavi ai fini IRPEF, IRAP e IVA e irrogando sanzioni per omessa regolarizzazione di acquisti senza fattura. In primo grado il ricorso del contribuente era stato accolto solo in parte, con riconoscimento di maggiori spese familiari, deduzione di alcune operazioni bancarie e riconoscimento forfettario di costi; in appello l'Ufficio aveva contestato l'erronea applicazione della disciplina sulle indagini bancarie, il riconoscimento dei costi in misura percentuale, la motivazione del parametro MOL e l'aumento delle spese mensili. Nel ricorso per cassazione l'Agenzia deduce quattro motivi: 1) violazione dell'art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. 600/1973 e dell'art. 11 preleggi per applicazione retroattiva della soglia di euro 5.000 mensili introdotta nel 2016; 2) violazione dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 2697 c.c. per aver riconosciuto costi deducibili in percentuale senza prova specifica e riferendoli all'intero maggior reddito; 3) nullità per motivazione apparente sul criterio di determinazione dei costi mediante MOL; 4) nullità per motivazione apparente sull'aumento delle spese mensili da euro 3.000 a euro 5.000 senza adeguata verifica probatoria.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo e il quarto motivo, ritenendo illegittima l'applicazione retroattiva della modifica dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 che introduce il limite di euro 5.000 mensili e rilevando che la motivazione della sentenza d'appello sull'aumento delle spese familiari era solo apparente e quindi nulla. Ha invece rigettato il secondo e il terzo motivo, affermando che nel quadro di un accertamento induttivo è consentito il riconoscimento forfettario o percentuale dei costi correlati ai maggiori ricavi e che la motivazione sul punto, sebbene sintetica e resa per relationem, era sufficiente. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. n. 600/1973

  limita la presunzione di maggiori ricavi ai prelevamenti superiori a euro 5.000 mensili

  La modifica introdotta nel 2016 ha natura sostanziale e non interpretativa, quindi non può applicarsi agli accertamenti relativi a periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.

• art. 11 preleggi

  Consacra il principio di irretroattività delle norme, richiamato per escludere l'applicazione al 2013 della disciplina introdotta nel 2016.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato dalla ricorrente per sostenere che i costi deducibili non possono essere riconosciuti senza adeguata prova; il motivo è però stato respinto alla luce del diverso regime probatorio dell'accertamento induttivo.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546/1992

  La sentenza tributaria deve contenere una motivazione reale, intellegibile e idonea a rendere controllabile il percorso logico del giudice.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  La mancanza o apparenza della motivazione integra nullità della sentenza quando non consente di comprendere le ragioni della decisione.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione per censurare l'assenza di un adeguato percorso argomentativo.

• art. 360, n. 3, c.p.c.

  Usato come parametro di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, n. 4, c.p.c.

  Usato come parametro di ricorso per nullità della sentenza per difetto di motivazione.

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600/1973

  La Corte lo assume come base dell'accertamento induttivo puro, nel quale l'esistenza dei costi correlati ai ricavi può essere ricostruita in via presuntiva.

• art. 111 Cost., comma 6

  Impone l'obbligo di motivazione dei provvedimenti giurisdizionali.

• d.l. n. 193 del 2016, convertito in l. n. 225 del 2016

  Ha introdotto la soglia di euro 5.000 mensili richiamata nella disciplina delle indagini bancarie, ma senza efficacia retroattiva.

• Corte cost. n. 10/2023

  Affermato che il contribuente imprenditore può sempre, anche in caso di accertamento analitico-induttivo, far valere l'incidenza percentuale dei costi presunti a fronte di maggiori ricavi.

• Cass. n. 19774/2020

  Richiamata per affermare che la modifica dell'art. 32 d.P.R. 600/1973 non ha portata retroattiva.

• Cass. n. 2876/2017

  Richiamata come precedente sul vizio di motivazione meramente apparente.

• Cass. S.U. n. 8053/2014

  Richiamata per delimitare i casi di motivazione meramente apparente o incomprensibile.

• Cass. S.U. n. 22232/2016

  Richiamata in tema di funzione della motivazione come esternazione del ragionamento logico della decisione.

• Cass. n. 5586/2023

  Recepisce il principio della Corte costituzionale sulla deducibilità percentuale dei costi presunti anche negli accertamenti fondati su presunzioni.

• Cass. n. 6874/2023

  Richiamata per confermare che, negli accertamenti induttivi, l'Ufficio deve considerare i costi anche in via presuntiva.

• Cass. n. 7122/2023

  Richiamata nel medesimo senso sulla deduzione forfettaria dei costi presunti.

• Cass. n. 23997/2022

  Richiamata sulla legittimità della motivazione per relationem se sorretta da un nucleo minimo autonomo.

• Cass. n. 20883/2019

  Richiamata sulla sufficienza della motivazione per relationem.

• Cass. n. 28139/2018

  Richiamata sulla motivazione per relationem.

• Cass. n. 17403/2018

  Richiamata per affermare che la motivazione per relationem è valida se consente di comprendere la fattispecie concreta e il principio di diritto applicato.

Massime di principio

• La modifica normativa che incide sul meccanismo presuntivo e sull'onere della prova in materia di indagini bancarie, se ha natura sostanziale e non interpretativa, non si applica retroattivamente ai periodi d'imposta anteriori alla sua entrata in vigore.
• In presenza di accertamento induttivo, i costi correlati ai maggiori ricavi possono essere riconosciuti in via presuntiva o percentuale, anche senza prova analitica di ogni singola componente, purché il criterio adottato sia ragionevole e coerente con il metodo accertativo utilizzato.
• La motivazione della sentenza è meramente apparente quando non rende conoscibili gli elementi di fatto e di diritto posti a base della decisione e non consente il controllo sull'iter logico seguito; in tal caso la decisione è nulla.
• La motivazione per relationem è ammissibile se il giudice espone un nucleo minimo autonomo che consenta di comprendere perché i fatti del caso concreto sono ricondotti al principio di diritto richiamato.
• Nel processo tributario, l'aumento o la conferma di una posta economica stimata deve essere sorretto da un percorso argomentativo reale e verificabile, non da affermazioni assertive o apodittiche.

Come è indicizzato