Cassazione Civile, Ordinanza n. 26144/2022 del 05/09/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento emessi per IRPEF, IVA e IRAP relativi agli anni d’imposta 2005 e 2006, fondati su accertamento analitico-induttivo ex art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600/1973 e su indagini bancarie. L’Ufficio aveva recuperato a tassazione ricavi non dichiarati sulla base di una pluralità di elementi presuntivi: movimenti bancari e versamenti non giustificati, sproporzione tra investimenti/spese e redditività dichiarata, antieconomicità della gestione, ricarichi inferiori alla media di settore, ripetute violazioni fiscali, nonché irrilevanza delle giustificazioni documentali offerte dal contribuente. La CTR aveva respinto l’appello del contribuente confermando l’accertamento. In cassazione il contribuente proponeva tre motivi: 1) violazione degli artt. 39 d.P.R. n. 600/1973 e 2697 c.c., sostenendo che la prova presuntiva dell’evasione fosse stata tratta in modo illegittimo dal saldo del conto e da movimenti bancari senza adeguata valutazione dei singoli versamenti/prelevamenti e senza i requisiti di gravità, precisione e concordanza; 2) vizio motivazionale ex art. 360, n. 5, c.p.c., lamentando l’omesso o erroneo esame di fatti decisivi dedotti in appello, tra cui la qualificazione dell’attività, gli investimenti, i finanziamenti privati, le giustificazioni dei movimenti bancari, il sostegno economico della madre e la mancata considerazione dei costi; 3) violazione dell’art. 42 d.P.R. n. 600/1973 e delle norme richiamate sulla posizione dei funzionari dell’Agenzia, deducendo la nullità degli avvisi per difetto di legittimazione/qualifica del sottoscrittore dopo la declaratoria di illegittimità costituzionale di alcune disposizioni, nonché la mancata prova della delega e della legittimazione del firmatario.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha dichiarato inammissibili il primo e il secondo motivo: il primo perché, sotto forma di violazione di legge, mirava in realtà a una rivalutazione del materiale istruttorio e dei fatti già esaminati dal giudice di merito; il secondo perché, alla luce del nuovo testo dell’art. 360, n. 5, c.p.c., il ricorrente denunciava sostanzialmente una insufficienza motivazionale e non un omesso esame di un fatto storico decisivo, oltre al limite della doppia conforme ex art. 348-ter c.p.c. Il terzo motivo è stato ritenuto infondato in parte e inammissibile in parte: infondato quanto alla asserita nullità degli avvisi per difetto di qualifica dirigenziale del sottoscrittore, poiché gli avvisi di accertamento possono essere sottoscritti anche da funzionari delegati di carriera direttiva e la declaratoria di incostituzionalità non incide sulla validità degli atti; inammissibile quanto alla dedotta carenza di delega, perché la questione non risultava ritualmente proposta nei gradi di merito e quindi non poteva essere sollevata per la prima volta in cassazione. La Corte ha condannato il ricorrente alle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  legittima l’accertamento analitico-induttivo fondato su elementi presuntivi e su indagini bancarie, ove sorretto da presunzioni gravi, precise e concordanti

• art. 2697 c.c.

  richiamato dal ricorrente in tema di riparto dell’onere probatorio; la Corte non accoglie la censura perché essa tendeva a una rivalutazione del merito

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  consente la denuncia di violazione o falsa applicazione di legge, non la richiesta di nuova valutazione dei fatti

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  nel testo applicabile consente solo l’omesso esame di un fatto storico decisivo, non la censura di insufficienza o contraddittorietà della motivazione

• art. 348-ter, comma 5, c.p.c.

  opera il limite della doppia conforme, precludendo il sindacato sul vizio motivazionale nei termini dedotti

• art. 42, commi 1 e 3, d.P.R. n. 600 del 1973

  l’avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell’ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva; la mancanza della qualifica dirigenziale non comporta nullità automatica

• art. 8, comma 24, d.l. n. 16 del 2012

  la declaratoria di incostituzionalità non travolge la validità degli avvisi sottoscritti da funzionari delegati di carriera direttiva

• art. 1, comma 14, d.l. n. 150 del 2013

  richiamato insieme alle altre norme sul personale dell’Agenzia, senza effetti caducatori sugli atti impugnati

• art. 1, comma 8, d.l. n. 192 del 2014

  richiamato insieme alle altre norme sul personale dell’Agenzia, senza effetti caducatori sugli atti impugnati

• art. 57 d.lgs. n. 546 del 1992

  nel processo tributario vieta i nova in appello, anche per eccezioni in senso proprio

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  presuppone, in caso di rigetto dell’impugnazione, l’obbligo di versamento dell’ulteriore contributo unificato

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  evocato come parametro della nullità della sentenza per mancanza assoluta di motivazione o motivazione apparente

• art. 111, comma 6, Cost.

  richiede il minimo costituzionale della motivazione della decisione

• art. 366, comma 1, n. 6, c.p.c.

  impone l’indicazione specifica del fatto storico, del dato da cui risulta e del modo in cui è stato dedotto

• art. 369, secondo comma, n. 4, c.p.c.

  impone il deposito degli atti e documenti su cui il ricorso si fonda

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione non è consentito trasformare la deduzione di violazione di legge in una richiesta di nuova valutazione del materiale probatorio e dei fatti accertati dal giudice di merito.
• Dopo la riforma dell’art. 360, n. 5, c.p.c., il vizio motivazionale è denunciabile solo per omesso esame di un fatto storico decisivo e discusso tra le parti; non sono più ammissibili censure sulla mera insufficienza o inadeguatezza della motivazione.
• In presenza di doppia conforme, il sindacato di legittimità sul vizio motivazionale è ulteriormente ristretto nei limiti previsti dall’art. 348-ter c.p.c.
• In tema di accertamento tributario analitico-induttivo, la ricostruzione di maggiori ricavi può poggiare su una pluralità di indizi e su elementi bancari, purché il quadro presuntivo sia complessivamente serio e non meramente congetturale.
• L’eccezione relativa alla validità della sottoscrizione dell’avviso di accertamento deve essere ritualmente dedotta nei gradi di merito; non può essere introdotta per la prima volta in cassazione quando comporti accertamenti di fatto non compiuti in precedenza.
• La declaratoria di illegittimità costituzionale di norme sull’assetto dirigenziale dell’Agenzia delle Entrate non determina automaticamente la nullità degli avvisi di accertamento sottoscritti da funzionari delegati di carriera direttiva ai sensi dell’art. 42 d.P.R. n. 600/1973.

Come è indicizzato