Cassazione Civile, Ordinanza n. 31566/2021 del 04/11/2021

Esito

La controversia

Il contribuente, cittadino norvegese, aveva impugnato un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2006 con cui l'Amministrazione aveva recuperato redditi non dichiarati assumendo che egli fosse fiscalmente residente in Italia in quell'anno. La verifica si fondava su plurimi indizi ritenuti sintomatici della residenza in Italia: traffico telefonico, movimenti bancari, contratti di locazione di immobili in Impruneta, iscrizione dei figli a scuola, assunzione di collaboratori domestici, proprietà di immobili in Italia da parte della moglie. Il contribuente sosteneva invece di aver trasferito la residenza in Italia solo nel 2008 e che nel 2006 non avesse soggiornato in Italia per più di 183 giorni; deduceva inoltre che il centro dei suoi interessi fosse in Norvegia, supportato da documentazione sull'imposizione fiscale in Norvegia, dal possesso di una casa in quel Paese e dal fatto di rivestire incarichi in società norvegesi. In primo grado il ricorso era stato dichiarato inammissibile per mancato previo reclamo/mediazione ex art. 17-bis d.lgs. 546/1992 e il secondo ricorso tardivo; la CTR, dopo la declaratoria di illegittimità costituzionale della disciplina originaria della mediazione obbligatoria tributaria, ha respinto l'appello nel merito. Con il ricorso per cassazione il contribuente ha denunciato: 1) violazione degli artt. 2697 e 43 c.c. e dell'art. 2, comma 2, d.P.R. 917/1986, per errata ripartizione/valutazione dell'onere della prova sulla residenza fiscale e sulla permanenza in Italia per oltre 183 giorni; 2) omesso esame di fatti decisivi, per non avere la CTR considerato tutti i documenti prodotti a dimostrazione della permanenza del centro degli interessi in Norvegia; 3) violazione dell'art. 4 della Convenzione Italia-Norvegia contro le doppie imposizioni, per mancata applicazione delle regole convenzionali sui conflitti di residenza. L'Ufficio ha resistito con controricorso e ricorso incidentale condizionato, riproponendo l'eccezione di inammissibilità originaria per difetto di reclamo e tardività del secondo ricorso.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso principale del contribuente e ha cassato la sentenza impugnata con rinvio alla CTR Toscana. Ha ritenuto che la decisione di merito fosse eccessivamente sintetica e avesse omesso di esaminare elementi probatori rilevanti favorevoli alla tesi del contribuente, in particolare l'attestazione dell'Amministrazione norvegese sul pagamento di imposte in Norvegia nel 2006, la partecipazione a consigli di amministrazione di società norvegesi e il possesso di un'abitazione in Norvegia. Ha inoltre rilevato che la CTR non aveva compiutamente inserito il materiale probatorio nella griglia applicativa della Convenzione Italia-Norvegia contro le doppie imposizioni, la cui disciplina è necessaria proprio nei casi di possibile residenza fiscale in entrambi gli Stati. È stato invece respinto il ricorso incidentale condizionato dell'Agenzia, perché la causa di inammissibilità per omessa mediazione ex art. 17-bis d.lgs. 546/1992 era venuta meno a seguito della declaratoria di illegittimità costituzionale della norma originaria.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  richiamato per contestare la ripartizione dell'onere della prova sulla residenza fiscale; la Corte censura la mancata considerazione di elementi probatori favorevoli al contribuente.

• art. 43 c.c.

  richiamato in tema di residenza/domicilio, quale parametro per valutare il centro degli interessi e la permanenza nel territorio.

• art. 2, comma 2, D.P.R. 917/1986

  richiamato quale norma sulla residenza fiscale delle persone fisiche.

• art. 360 c.p.c.

  utilizzato come parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge e omesso esame di fatti decisivi.

• art. 4 della Convenzione Italia-Norvegia contro le doppie imposizioni

  la Corte afferma che doveva essere applicata per risolvere il conflitto di residenza fiscale tra i due Stati.

• art. 17-bis d.lgs. 546/1992

  la Corte ritiene infondata l'eccezione di inammissibilità perché la disciplina originaria della mediazione obbligatoria è stata dichiarata incostituzionale.

• art. 24 Cost.

  richiamato quale parametro del giudizio di incostituzionalità della disciplina originaria della mediazione tributaria obbligatoria.

• art. 39, comma 9, d.l. 98/2011

  richiamato come fonte introduttiva dell'originario art. 17-bis d.lgs. 546/1992.

• L. 111/2011

  richiamata in relazione alla prima formulazione della mediazione obbligatoria tributaria.

• L. 147/2013, art. 1, comma 611

  richiamata come fonte della seconda formulazione dell'art. 17-bis, con regime di procedibilità.

• sent. Corte cost. n. 98/2014

  ha dichiarato l'illegittimità costituzionale della disciplina originaria della mediazione obbligatoria tributaria, facendo venir meno la causa di inammissibilità.

• L. 108/1987

  richiamata come legge di ratifica della Convenzione Italia-Norvegia.

Massime di principio

• In tema di residenza fiscale della persona fisica, quando il giudizio dipende da molteplici indizi di fatto, il giudice deve esaminare in modo completo e non meramente sintetico tutti gli elementi probatori rilevanti dedotti dalle parti, specie quelli idonei a corroborare la tesi contraria a quella dell'Ufficio.
• La valutazione della residenza fiscale deve essere svolta alla luce delle norme interne e, se vi è possibile residenza in entrambi gli Stati, anche delle regole convenzionali contro le doppie imposizioni, che non possono essere trascurate se pertinenti al conflitto di residenza.
• La mancata considerazione di documenti e circostanze decisive che avrebbero potuto orientare diversamente l'accertamento del centro degli interessi della persona integra vizio di motivazione/omesso esame censurabile in cassazione.
• L'eccezione di inammissibilità fondata sull'omessa presentazione del reclamo/mediazione tributaria non può essere mantenuta quando la disciplina originaria che la prevedeva sia stata dichiarata costituzionalmente illegittima.

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