Cassazione Civile, Ordinanza n. 27617/2026 del 22/10/2026

Esito

La controversia

Il ricorrente, socio unico di una società a responsabilità limitata che gestiva un ristorante, ha impugnato l’avviso di accertamento IRPEF relativo al 2008, con cui gli era stato imputato per trasparenza il 100% del reddito d’impresa societario. L’ufficio aveva ricostruito induttivamente i ricavi sulla base del numero di tovaglioli risultante dalle fatture della lavanderia, moltiplicato per il prezzo medio; il reddito sociale era stato poi definito in euro 140.472 nell’ambito di un accordo conciliativo concluso dalla società. La Commissione tributaria provinciale di Roma aveva respinto il ricorso, ritenendo che la conciliazione, sottoscritta dal ricorrente per la società, precludesse le contestazioni del socio. La Commissione tributaria regionale del Lazio aveva respinto l’appello: aveva considerato nuove e quindi inammissibili sia le contestazioni sul calcolo dei tovaglioli, benché il contribuente avesse richiamato già in primo grado l’uso di tovaglioli come strofinacci e canovacci in relazione alle prescrizioni igieniche, sia la dedotta inefficacia dell’accordo conciliativo per mancanza del potere rappresentativo, questione proposta per la prima volta in appello. Aveva inoltre ritenuto che la definitività dell’accertamento sociale impedisse al socio di contestare il reddito imputatogli, anche dopo l’estinzione della società. In Cassazione sono stati proposti cinque motivi: 1) violazione degli artt. 112 c.p.c. e 57 del d.lgs. n. 546/1992, per avere la CTR erroneamente dichiarato nuova la contestazione sul computo dei tovaglioli; 2) violazione delle stesse norme per la declaratoria di novità dell’eccezione relativa all’inefficacia della conciliazione per difetto di rappresentanza; 3) violazione degli artt. 2475-bis, 2487-bis e 2489 c.c. e dell’art. 48 del d.lgs. n. 546/1992, in relazione ai poteri rappresentativi nella stipula della conciliazione; 4) violazione dell’art. 116 TUIR, dell’art. 48 del d.lgs. n. 546/1992 e degli artt. 111 e 24 Cost., per avere la CTR attribuito efficacia preclusiva all’accertamento sociale definito mediante conciliazione; 5) violazione dell’art. 2495 c.c., dell’art. 36, terzo comma, del d.P.R. n. 602/1973 e dell’art. 116 TUIR, per la confusione tra la responsabilità del socio per i debiti fiscali della società estinta e il suo debito personale IRPEF derivante dall’imputazione per trasparenza, nonché per il superamento dei limiti della responsabilità patrimoniale del socio.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione dell’Agenzia di inammissibilità per difetto di specificità dei primi due motivi, rilevando che richiamavano in modo sufficiente gli atti dei precedenti gradi. Ha ritenuto infondata la censura di omessa pronuncia: la CTR aveva deciso sulle questioni, dichiarandole inammissibili, e una pronuncia processuale preclusiva dell’esame nel merito non integra omessa pronuncia. Ha accolto il primo motivo perché la contestazione del calcolo dei tovaglioli, inclusa la deduzione che una parte fosse destinata a usi diversi dal servizio ai commensali in relazione al Regolamento CE 852/2004, era già stata formulata nel ricorso introduttivo e costituiva una mera difesa contro un fatto costitutivo della pretesa fiscale, non una nuova eccezione in senso stretto vietata dall’art. 57 del d.lgs. n. 546/1992. Ha rigettato il secondo motivo: la deduzione dell’inefficacia o inopponibilità della conciliazione per difetto di potere rappresentativo avrebbe dovuto essere proposta nel ricorso di primo grado, poiché l’accordo era il riferimento essenziale dell’avviso personale; la sua introduzione in appello costituiva un nuovo motivo di impugnazione dell’atto impositivo. Il terzo motivo è stato dichiarato assorbito, perché la questione sui poteri rappresentativi non poteva essere esaminata dopo la conferma dell’inammissibilità della sua tardiva proposizione. Ha accolto congiuntamente il quarto e il quinto motivo: l’accertamento del reddito sociale e quello del reddito personale del socio riguardano posizioni tributarie autonome; il socio può contestare nel giudizio sull’avviso personale l’an e il quantum del reddito imputatogli per trasparenza, anche se l’accertamento della società è divenuto definitivo per conciliazione e anche se la società si è successivamente estinta. L’accordo vincola la società quanto alla propria posizione e ai debiti sociali, ma non rende incontestabile il distinto debito personale IRPEF del socio né preclude l’accertamento giudiziale autonomo del reddito rilevante per tale pretesa. La Corte ha quindi accolto il ricorso quanto al primo, quarto e quinto motivo, rigettato il secondo, dichiarato assorbito il terzo, cassato la sentenza e rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 57 d.lgs. n. 546/1992

  Le nuove eccezioni vietate in appello sono, quindi, solo le eccezioni in senso stretto, quelle cioè relative a fatti estintivi, impeditivi, modificativi della pretesa tributaria che siano espressamente previsti come valutabili dal giudice solo su sollecitazione di parte mentre non sono vietate né le eccezioni in senso lato, relative a fatti impeditivi modificativi estintivi rilevabili dal giudice anche d’ufficio né le mere difese quali sono le contestazioni ai fatti costitutivi della pretesa fiscale sollevate dal contribuente e le argomentazioni giuridiche svolte dalla parte a sostegno delle proprie contestazioni.

  Il divieto di nuove eccezioni in appello nel processo tributario riguarda le eccezioni in senso stretto, non le mere difese che contestano i fatti costitutivi della pretesa fiscale né le eccezioni rilevabili d’ufficio. La contestazione del calcolo dei tovaglioli era una mera difesa già proposta in primo grado; invece, la deduzione per la prima volta in appello dell’inefficacia della conciliazione costituiva un nuovo motivo di impugnazione dell’atto.

• art. 112 c.p.c.

  Non ricorre, quindi, il vizio di omessa pronuncia allorché il giudice si sia arrestato nell’esame delle domande o delle eccezioni proposte dalle parti alla ritualità della loro proposizione nel processo e le abbia dichiarate inammissibili, adottando una pronuncia in rito preclusiva della loro valutazione nel merito.

  La declaratoria di inammissibilità di una domanda o eccezione è una decisione processuale e non integra omessa pronuncia, anche se impedisce l’esame della questione nel merito.

• art. 116 d.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  In sintesi, l’accordo di conciliazione giudiziale con cui la società ha definito la lite sorta in ordine alla determinazione del reddito di impresa poi imputato per trasparenza non impegna il socio, titolare di una posizione fiscale distinta ed indipendente da quella della società, e non gli preclude la contestazione dell’ammontare del reddito di impresa posto a fondamento della pretesa tributaria a lui rivolta.

  Nel regime di imputazione per trasparenza, la pretesa IRPEF rivolta al socio è una posizione tributaria personale e distinta da quella della società. La definizione conciliativa dell’accertamento sociale non vincola il socio nel giudizio relativo al proprio avviso personale, nel quale può contestare l’ammontare del reddito imputato.

• art. 48 d.lgs. n. 546/1992

  Si tratta di un approdo funzionale all’esigenza di garantire il pieno espletamento del diritto di difesa del socio a salvaguardia della sua posizione tributaria indipendentemente dalla sorte di quella della società che non muta ove l’accertamento del reddito di impresa sociale sia divenuto definitivo a seguito di accordo di conciliazione giudiziale, ai sensi dell’ art. 48 d. lgs. n. 546 del 1992, tra la società e l’amministrazione finanziaria che ha estinto il relativo giudizio di impugnazione per cessazione della materia del contendere.

  La conciliazione giudiziale stipulata dalla società chiude la controversia relativa alla posizione fiscale sociale, ma non elimina il diritto del socio di difendersi autonomamente contro l’accertamento personale del reddito imputato per trasparenza.

• art. 2495 c.c.

  L’art. 2495 c.c., come interpretato dalla giurisprudenza consolidata della Corte, prevede il subentro del socio in quanto tale nei diritti ed obblighi “sopravvissuti” alla liquidazione con una responsabilità patrimoniale limitata a quanto ricevuto in sede di ripartizione dell’attivo ma la “successione” non si estende alle posizioni contrattuali che hanno già esaurito i loro effetti determinando il sorgere dell’obbligazione prima della liquidazione.

  L’estinzione della società comporta il subentro del socio nei rapporti e obblighi sociali sopravvissuti alla liquidazione, nei limiti indicati dalla norma, ma non trasforma il distinto debito personale IRPEF derivante dall’imputazione per trasparenza in un debito sociale né preclude l’autonomo accertamento della relativa pretesa.

• art. 2475-bis c.c.

  Non disponibile nel testo quanto a un’interpretazione o applicazione della norma da parte della Corte.

  La norma è richiamata nel terzo motivo, dichiarato inammissibile per la preclusione processuale, senza esame nel merito della disciplina della rappresentanza.

• art. 2487-bis c.c.

  Non disponibile nel testo quanto a un’interpretazione o applicazione della norma da parte della Corte.

  La norma è richiamata nel terzo motivo, dichiarato inammissibile per la preclusione processuale, senza esame nel merito della disciplina della liquidazione.

• art. 2489 c.c.

  Non disponibile nel testo quanto a un’interpretazione o applicazione della norma da parte della Corte.

  La norma è richiamata nel terzo motivo, dichiarato inammissibile per la preclusione processuale, senza esame nel merito.

• art. 36, terzo comma, d.P.R. n. 602/1973

  Non disponibile nel testo quanto a un’interpretazione o applicazione della norma da parte della Corte.

  La norma è richiamata nel quinto motivo, accolto sulla distinta natura della pretesa IRPEF personale, ma la Corte non ne sviluppa una specifica interpretazione.

• art. 24 Cost.

  Non disponibile nel testo quanto a un’interpretazione o applicazione della norma da parte della Corte.

  La disposizione è richiamata nel quarto motivo; la Corte fonda la decisione sull’autonomia delle posizioni tributarie e sul diritto di difesa del socio, senza svolgere una distinta interpretazione dell’articolo.

• art. 111 Cost.

  Non disponibile nel testo quanto a un’interpretazione o applicazione della norma da parte della Corte.

  La disposizione è richiamata nel quarto motivo, ma la Corte non ne fornisce una specifica interpretazione.

Massime di principio

• Nel processo tributario d’appello, il divieto di nuove eccezioni dell’art. 57 del d.lgs. n. 546/1992 riguarda le eccezioni in senso stretto relative a fatti impeditivi, modificativi o estintivi della pretesa, non le mere difese che contestano i fatti costitutivi del credito tributario o sviluppano argomentazioni a sostegno di contestazioni già formulate.
• La pronuncia che dichiara inammissibile una domanda o un’eccezione perché tardiva o non ritualmente proposta è una decisione in rito e non integra omessa pronuncia, anche se impedisce l’esame nel merito.
• Nel regime fiscale di trasparenza, la posizione tributaria della società e quella del socio sono autonome: la conciliazione con cui la società definisce il proprio accertamento non vincola il socio nel giudizio relativo al suo distinto avviso personale e non gli impedisce di contestare l’an e il quantum del reddito imputatogli.
• L’estinzione della società non rende incontestabile, per il socio, la pretesa IRPEF personale fondata sull’imputazione per trasparenza. Il subentro del socio nei debiti sociali sopravvissuti alla liquidazione non assorbe né preclude l’autonomo accertamento del distinto debito tributario personale.

Come è indicizzato