Cassazione Civile, Ordinanza n. 07897/2023 del 17/03/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2002, emesso a seguito di verifica della Guardia di Finanza, con recupero di maggiori imposte dirette e IVA per asserita omessa fatturazione e registrazione di ricavi e per acquisti di merci senza fattura. La società contribuente ha contestato innanzitutto la nullità dell’avviso per difetto di motivazione ex art. 42 d.P.R. n. 600/1973, sostenendo che il rinvio al processo verbale di constatazione non consentisse di ricostruire i fatti posti a base della pretesa e che, in giudizio, l’Ufficio avesse introdotto una motivazione postuma fondata su atti e circostanze diverse. Ha inoltre censurato la ricostruzione del valore delle merci e il metodo utilizzato dai verificatori, deducendo che i processi verbali giornalieri e gli atti richiamati non giustificassero il valore medio assunto dall’Ufficio e che non fossero stati indicati elementi gravi, precisi e concordanti a fondamento dell’accertamento. L’Agenzia, con ricorso incidentale, ha invece contestato il capo della sentenza regionale che aveva accolto parzialmente l’appello della contribuente limitatamente all’aliquota IVA, lamentando omessa motivazione sulla scelta della CTR di escludere l’applicazione di un’unica aliquota del 20% e di parametrare invece l’imposta alle risultanze della dichiarazione IVA. La Suprema Corte ha dichiarato inammissibili i due motivi del ricorso principale per difetto di autosufficienza e per mancato confronto con la motivazione della sentenza impugnata; ha poi rigettato il ricorso incidentale, ritenendo la motivazione della CTR effettiva e non apparente sul punto dell’aliquota IVA. Il giudizio si è concluso con il rigetto di entrambi i ricorsi, compensazione delle spese per soccombenza reciproca e condanna della contribuente al pagamento del doppio contributo unificato, ove dovuto.

La decisione

La Corte ha respinto il ricorso principale della contribuente perché i motivi erano inammissibili: non erano stati riportati in modo autosufficiente né l’avviso di accertamento, né il p.v.c., né i p.p.v.v.g.g. richiamati; inoltre le censure si risolvevano in doglianze motivazionali non correttamente veicolate come vizio ex art. 360 n. 5 c.p.c. e non si confrontavano con la ratio della sentenza impugnata. La Corte ha rigettato anche il ricorso incidentale dell’Agenzia, osservando che la CTR aveva dato una motivazione concreta e comprensibile sul perché non applicare un’unica aliquota IVA del 20% e nel preferire un criterio fondato sulle risultanze dichiarative della contribuente. Ha quindi confermato, per questa via, la decisione di merito solo parzialmente favorevole alla contribuente sul punto dell’IVA, ma senza cassazione della sentenza. Spese compensate per reciproca soccombenza; disposto, inoltre, l’obbligo del doppio contributo unificato a carico della contribuente se dovuto.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  richiede la motivazione dell’avviso di accertamento; la Corte ribadisce che la censura deve essere proposta in modo autosufficiente indicando gli atti e i passaggi contestati.

• art. 7 L. n. 212/2000

  richiamato dalla ricorrente come parametro della motivazione degli atti tributari; non ne viene data una specifica interpretazione autonoma oltre al tema della motivazione dell’avviso.

• art. 3 L. n. 241/1990

  richiamato dalla ricorrente in tema di obbligo di motivazione degli atti amministrativi.

• art. 39, comma 1, d.P.R. n. 600/1973

  evocato dalla ricorrente in relazione ai presupposti dell’accertamento; la Corte non entra nel merito per inammissibilità del motivo.

• art. 33 d.P.R. n. 600/1973

  le autorità verificatrici devono redigere processi verbali giornalieri, che rendono conto analiticamente delle attività svolte e confluiscono nel p.v.c.

• art. 52 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato per la disciplina dei verbali di verifica e della loro rilevanza esterna nella ricostruzione della pretesa tributaria.

• art. 24 L. n. 4/1929

  le violazioni fiscali sono l’oggetto della constatazione contenuta nel p.v.c.

• art. 360 c.p.c.

  la Corte ribadisce che i vizi dedotti devono essere correttamente sussunti nel relativo paradigma e rispettare il corrispondente schema devolutivo.

• art. 366 c.p.c.

  i requisiti di contenuto-forma del ricorso per cassazione devono essere assolti nel ricorso stesso, con specifica indicazione e trascrizione degli atti rilevanti.

• art. 53 Cost.

  richiamato dalla CTR e valorizzato dalla Corte come criterio di coerenza del prelievo con la concreta situazione economica del contribuente.

Massime di principio

• Nel ricorso per cassazione, chi denuncia un vizio relativo alla motivazione di un avviso di accertamento deve rispettare rigorosamente il principio di autosufficienza: occorre trascrivere o riassumere nel ricorso il contenuto degli atti rilevanti, indicarne la collocazione processuale e mettere la Corte in condizione di verificare immediatamente la censura.
• La doglianza sulla motivazione dell’atto impositivo non può risolversi in una critica generica o meramente assertiva: è necessario spiegare in modo puntuale perché l’eventuale errore contenuto negli atti di verifica abbia concretamente impedito al contribuente di comprendere la pretesa e di difendersi.
• I processi verbali giornalieri e il p.v.c. hanno rilevanza esterna nella motivazione dell’accertamento tributario; i verbali di verifica, in quanto atti analitici dell’attività svolta, possono integrare e spiegare la pretesa, senza che ciò costituisca di per sé motivazione postuma.
• La censura per vizio di motivazione deve essere formulata nel corretto paradigma dell’art. 360 c.p.c. e deve confrontarsi con la reale ratio decidendi della sentenza impugnata; non è sufficiente evocare formalmente una violazione di legge se la critica è in sostanza rivolta alla motivazione.
• In materia di determinazione dell’aliquota IVA, il giudice di merito può valorizzare le risultanze dichiarative del contribuente quando esse offrano un criterio più aderente alla concreta situazione fiscale rispetto a un’applicazione unitaria e indifferenziata dell’aliquota proposta dall’Ufficio.

Come è indicizzato