Sentenza del 08/10/2025 n. 27055 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva irrogato due provvedimenti sanzionatori, relativi all’IVA degli anni d’imposta 2012 e 2013, per detrazione dell’IVA su fatture ritenute riferite a operazioni oggettivamente inesistenti. Le operazioni riguardavano compravendite di energia elettrica con Green Network inserite in un sistema circolare: quantità acquistate e vendute e relativi corrispettivi si compensavano, con saldo pari a zero; inoltre, le transazioni indicate non trovavano riscontro nei dati della Borsa elettrica e la società non disponeva di personale o strumenti presso la sede. La contribuente sosteneva che si trattasse di normali operazioni di trading “back to back”. Dopo l’accoglimento dei ricorsi da parte della CTP di Brescia, la CTR della Lombardia aveva accolto solo in parte l’appello dell’Ufficio, compensando le spese di primo grado. In Cassazione l’Agenzia ha contestato, con quattro motivi, la motivazione della CTR, l’uso di precedenti relativi ad altre parti e annualità, la valutazione degli indizi sull’inesistenza delle operazioni e, infine, la rilevanza del principio di neutralità IVA.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il primo motivo: la motivazione della CTR superava il minimo costituzionale e non presentava una contraddittorietà insanabile. Ha accolto il secondo e il terzo motivo, rilevando che il decreto penale di archiviazione non vincola il giudice tributario e che precedenti favorevoli ad altre società non costituiscono una “communis opinio” idonea a sostituire la valutazione degli indizi del caso concreto. La CTR avrebbe dovuto esaminare complessivamente gli elementi addotti dall’Ufficio, anche alla luce della sentenza della Corte di giustizia UE dell’8 maggio 2019, causa C-712/17. Il quarto motivo è stato dichiarato assorbito. La sentenza è stata cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sezione staccata di Brescia, in diversa composizione, anche per le spese. Non è stata decisa in via definitiva la spettanza della detrazione: la valutazione delle operazioni e degli indizi dovrà essere rifatta in sede di rinvio.

Norme richiamate

• Art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. 546/1992; art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.; art. 111, comma 6, Cost.

  Nel caso di specie, la motivazione della sentenza impugnata attinge la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall' art. 111 , comma 6, Cost. avendo il giudice di appello ritenuto illegittimi gli avvisi di accertamento in quanto essenzialmente: il procedimento penale a carico degli amministratori di Green Network si è concluso con "un decreto di archiviazione [...]"; [...] i contenziosi tributari relativi a Green Network e alle altre società coinvolte, per i medesimi fatti, si sono conclusi con una omogeneità di pronunce favorevoli alle contribuenti.

  La nullità per motivazione apparente ricorre quando la motivazione, pur formalmente presente, non consente di comprendere il percorso logico della decisione. Nel caso concreto la Cassazione ha ritenuto che la CTR avesse esposto ragioni comprensibili, perciò il vizio denunciato non sussisteva.

• Art. 654 c.p.p.

  Il provvedimento di archiviazione pronunciato in sede penale ex art. 408 c.p.c. non rientra tra i provvedimenti dotati di autorità di cosa giudicata nel processo tributario, giusta il disposto dell' art. 654 c.p.c., dell' art. 12 del D.L. 10 luglio 1982, n. 429 , conv. nella L. 10 agosto 1982, n. 516 e, in ultimo, dell' art. 21 bis del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, introdotto dall' art. 1 del D.Lgs. 14 giugno 2024, n. 87.

  Il decreto di archiviazione penale non produce giudicato vincolante nel processo tributario e non impedisce al giudice tributario di valutare autonomamente gli stessi fatti.

• Art. 21-bis, D.Lgs. 74/2000

  Detto provvedimento, pertanto, non impedisce che lo stesso fatto venga diversamente definito, valutato e qualificato dal giudice tributario, poiché, a differenza della sentenza pronunciata all'esito del dibattimento, detto decreto ha per presupposto la mancanza di un processo e non dà luogo ad alcuna preclusione.

  Il decreto di archiviazione non vincola il giudice tributario né preclude una diversa qualificazione fiscale dei fatti. La disposizione è citata dalla Corte nel quadro delle norme che delimitano l’efficacia delle decisioni penali nel giudizio tributario.

• Art. 2729 c.c.

  Il precedente reso in sede penale, quindi, non è in grado né di condizionare, né di limitare il ragionamento presuntivo che il giudice tributario avrebbe dovuto svolgere, ai sensi dell' art. 2729 c.c.

  Il giudice tributario deve svolgere autonomamente il ragionamento presuntivo, considerando gli indizi rilevanti senza essere condizionato dal decreto di archiviazione.

• Art. 2697 c.c.

  La norma è stata invocata dall’Agenzia nel motivo relativo alla ripartizione dell’onere probatorio. La decisione accoglie la censura per l’insufficiente valutazione complessiva degli elementi indiziari, ma non formula un autonomo principio interpretativo testuale sull’articolo.

• Art. 19, comma 1, D.P.R. 633/1972

  La sentenza impugnata ha ritenuto illegittima la pretesa impositiva sostanzialmente in quanto 1) l'indagine penale nei confronti degli amministratori della fatturante Green Network si è "arenata su un decreto di archiviazione"; 2) si è formata e consolidata una communis opinio giurisprudenziale in ordine alla "non inesistenza" delle operazioni reciprocamente fatturate tra Green Network e le società interlocutrici. [...] il giudice di appello [...] è incorso in un vizio del ragionamento presuntivo, trascurando di valutare, nel loro complesso [...] gli elementi fattuali addotti dall'Ufficio a sostegno della ripresa tributaria.

  La detrazione IVA non può essere riconosciuta o negata sulla base di una presunzione astratta o di decisioni rese in controversie altrui: l’effettività delle operazioni deve essere valutata nel caso concreto, esaminando complessivamente gli elementi probatori.

• Art. 8, comma 2, D.L. 16/2012, convertito in L. 44/2012

  La disposizione è richiamata tra le norme poste a fondamento della ripresa e delle sanzioni per componenti negativi indeducibili riferiti a operazioni contestate come inesistenti. La Corte non ne offre una specifica interpretazione, poiché la controversia viene rinviata per una nuova valutazione dei fatti.

• Art. 151 disp. att. c.p.c.

  Nel giudizio di cassazione, le finalità di economia processuale e di uniformità delle decisioni relative a casi identici, cui è ispirato l'obbligo della riunione previsto dall' art. 151 disp. att. c.p.c., come sostituito dall' art. 19 , lett. f), del D.Lgs. n. 40 del 2006 , possono utilmente essere perseguite, in mancanza di un espresso riferimento della predetta disposizione al giudizio di legittimità, anche attraverso la trattazione di più cause riunibili nella medesima udienza e davanti allo stesso giudice.

  In Cassazione le finalità di economia processuale e uniformità possono essere perseguite trattando nella stessa udienza cause riunibili, senza che sia sempre necessaria la loro formale riunione.

• Art. 1, comma 2, D.Lgs. 546/1992; art. 337, comma 2, c.p.c.; art. 2909 c.c.

  Queste disposizioni sono state invocate dall’Agenzia per contestare l’utilizzo di decisioni relative a soggetti e annualità diversi. La Corte ha chiarito che la CTR non aveva fondato la decisione sull’efficacia di giudicato di quei precedenti, ma ha censurato il ricorso alla loro asserita omogeneità come sostituto dell’esame concreto degli indizi.

• Direttiva 2006/112/CE, artt. 63, 168, 203 e 273

  Pertanto, il giudice di appello, nel ritenere superabile il quadro indiziario emerso dal processo verbale di constatazione della Guardia di finanza in ordine ad un meccanismo di vendite fittizie di energia elettrica effettuate in modo circolare tra gli stessi operatori, in base all'assunto consolidamento di una communis opinio giurisprudenziale circa la "non inesistenza" delle operazioni reciprocamente fatturate tra Green Network ed altre società, [...] è incorso in un vizio del ragionamento presuntivo, trascurando di valutare, nel loro complesso [...] gli elementi fattuali addotti dall'Ufficio a sostegno della ripresa tributaria.

  Le questioni relative all’IVA e alla detrazione vanno valutate nel quadro dei principi europei applicabili, ma la Corte non ha deciso definitivamente la detraibilità: ha imposto al giudice di rinvio di esaminare nel loro complesso gli elementi concreti, anche alla luce della sentenza CGUE C-712/17.

• Art. 1, comma 2, D.Lgs. 546/1992

  La disposizione è richiamata quale norma di rinvio al codice di procedura civile per il processo tributario. Nel caso concreto è menzionata in relazione all’eccezione sull’efficacia di precedenti giudizi, senza un’autonoma statuizione interpretativa.

Massime di principio

• Un decreto penale di archiviazione non vincola il giudice tributario: l’Amministrazione e il giudice tributario possono valutare autonomamente i fatti e qualificarli diversamente.
• Decisioni tributarie rese per altre società o annualità non dimostrano, da sole, che le operazioni siano effettive e non sostituiscono l’esame degli elementi specifici del contribuente. L’eventuale efficacia riflessa del giudicato altrui è questione distinta e soggetta a limiti.
• Quando l’Ufficio contesta operazioni circolari o fittizie, il giudice deve valutare congiuntamente gli indizi, non isolandoli né superandoli soltanto richiamando precedenti favorevoli ad altri contribuenti.
• Operazioni di compravendita con saldo sistematicamente pari a zero, retrocessione dell’energia al cedente, assenza di riscontri nei dati del mercato e mancanza di struttura operativa sono elementi da considerare nel loro insieme; non determinano automaticamente l’inesistenza, ma richiedono una valutazione concreta e complessiva.
• La Cassazione ha disposto il rinvio per una nuova valutazione: non ha stabilito in via definitiva che le operazioni fossero inesistenti né ha negato definitivamente la detrazione IVA.