Cassazione Civile, Ordinanza n. 34644/2024 del 27/12/2024

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate aveva emesso, per l'anno d'imposta 2010, avvisi di accertamento nei confronti di una società di persone e dei soci, recuperando a tassazione maggiori imponibili ai fini IVA, IRAP e IRPEF da reddito di partecipazione. La rettifica si fondava, da un lato, su asserite operazioni oggettivamente inesistenti con una società fornitrice; dall'altro, sulle movimentazioni dei conti correnti sociali, ritenute non giustificate con riferimento a prelevamenti e versamenti. Dopo una prima fase contenziosa e l'emissione di nuovi avvisi per la stessa annualità, la Commissione tributaria regionale ha respinto l'appello dell'Ufficio. In cassazione l'Agenzia ha dedotto quattro motivi: 1) violazione degli artt. 2909 c.c. e 324 c.p.c., sostenendo che non vi fosse un giudicato di merito idoneo a precludere il nuovo accertamento verso una socia; 2) violazione delle norme sulle indagini bancarie e vizio di motivazione apparente, per avere i giudici di merito ritenuto sufficienti le giustificazioni sui prelevamenti; 3) analoga violazione delle norme sulle movimentazioni bancarie e dell'art. 2697 c.c., con riguardo ai versamenti, per asserita genericità e non analiticità della prova contraria; 4) violazione dell'art. 19 d.P.R. 633/1972 e dell'art. 2697 c.c., per avere la CTR ritenuto provata l'inerenza/certezza dei costi relativi a fatture contestate come inesistenti. La Corte ha ritenuto infondati tutti i motivi: ha rilevato che il primo era comunque privo di specificità e, in ogni caso, il nuovo avviso non era dimostrato come distinto dal precedente né come legittimamente emesso dopo un vero e proprio rinnovo consentito; ha escluso la motivazione apparente della sentenza d'appello, che aveva invece esaminato in modo analitico le singole operazioni bancarie e le prove contrarie offerte dai contribuenti; ha ribadito che, in tema di accertamento fondato su indagini bancarie, opera una presunzione legale relativa che il contribuente vince solo con prova analitica e specifica per ogni movimentazione, ma che la valutazione del giudice di merito, se congruamente motivata, non è sindacabile in cassazione; ha infine confermato che l'accertamento sulla fattura e sulla giustificazione dei costi era un apprezzamento di fatto insindacabile, non essendo ravvisabile una violazione di legge.

Norme richiamate

• art. 2909 c.c.

  Richiamato per escludere che nella specie fosse dimostrato un giudicato di merito impeditivo del nuovo accertamento; la Corte ha però soprattutto rilevato la difetto di specificità della censura e la mancata distinzione del nuovo avviso dal precedente.

• art. 324 c.p.c.

  Richiamato insieme all'art. 2909 c.c. per il tema del giudicato formale e sostanziale.

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Rammentato per affermare che l'accertamento integrativo richiede novità del materiale conoscitivo e non può fondarsi su una mera diversa o più approfondita valutazione di dati già acquisiti; non opera, inoltre, se il nuovo avviso elude un giudicato formatosi sul precedente atto annullato.

• art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Le movimentazioni bancarie sono presuntivamente riferibili ad operazioni imponibili; la presunzione è relativa e può essere superata dal contribuente con prova contraria analitica e specifica per ogni movimentazione.

• art. 51, comma 2, n. 2, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Applicato in parallelo all'art. 32 d.P.R. 600/1973 per la presunzione relativa derivante dalle indagini bancarie ai fini IVA.

• art. 39, comma 2, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Richiamato tra le norme sulla rettifica del reddito e sull'utilizzo delle risultanze bancarie, senza statuizione autonoma distinta da quella resa sugli artt. 32 e 51.

• art. 132 c.p.c.

  Invocato per il vizio di motivazione apparente; la Corte ha escluso la nullità perché la sentenza d'appello conteneva un percorso argomentativo comprensibile e controllabile.

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato in relazione all'obbligo di motivazione delle sentenze tributarie; la Corte ha escluso il vizio lamentato.

• art. 2697 c.c.

  Richiamato per il riparto dell'onere della prova nelle indagini bancarie e nella prova dell'inerenza/certificazione dei costi; la Corte ha ribadito l'inversione dell'onere a carico del contribuente e la necessità di prova analitica.

• art. 19 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato con riguardo alla detrazione IVA e alla contestazione di fatture/operazioni asseritamente inesistenti; la questione è stata ricondotta a un accertamento di fatto non sindacabile in cassazione.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  Richiamato per il parametro costituzionale del "minimo costituzionale" della motivazione, che la Corte ha ritenuto rispettato dalla decisione impugnata.

Massime di principio

• In materia di accertamento integrativo, la novità che legittima un nuovo avviso non coincide con una mera diversa o più approfondita valutazione di elementi già acquisiti dall'Ufficio: l'amministrazione deve dimostrare l'emersione di nuovi elementi conoscitivi oppure, comunque, che il nuovo atto non si ponga in elusione di un giudicato formatosi sul precedente provvedimento.
• Quando un precedente avviso sia stato annullato o definito con giudicato, il rinnovo dell'azione accertativa è precluso se il nuovo atto riproduce sostanzialmente il precedente senza indicare con precisione gli elementi di fatto o di diritto che lo distinguano e ne giustifichino la diversa emissione.
• La motivazione della sentenza d'appello non è apparente se, pur sintetica o per relationem, consente di comprendere le ragioni della decisione e di controllare il percorso logico-giuridico seguito dal giudice; il vizio sussiste solo in caso di assoluta carenza di argomentazione o di mera adesione apodittica alla decisione di primo grado.
• In tema di indagini bancarie, le risultanze dei conti correnti costituiscono presunzione legale relativa di redditività o imponibilità delle movimentazioni: l'onere della prova si sposta sul contribuente, che deve fornire una prova contraria analitica e specifica per ogni singola operazione contestata.
• Non è sufficiente, per superare la presunzione bancaria, una giustificazione generica o per categorie di operazioni; occorre dimostrare la riferibilità di ciascun versamento o prelevamento a operazioni non imponibili o già dichiarate, e il giudice deve valutare tale prova in modo altrettanto analitico.
• Le censure in cassazione che mirano a ottenere una nuova valutazione del materiale probatorio sono inammissibili quando si risolvono nella richiesta di rivalutazione del merito, specie se il giudice di merito ha già compiuto un apprezzamento specifico e non illogico degli elementi di causa.
• La contestazione di fatture o di costi come inesistenti, ove il giudice di merito accerti in fatto la chiarezza del documento e la giustificazione delle relative movimentazioni, non può essere trasformata in una doglianza di violazione di legge per ottenere un riesame del fatto.
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