Cassazione Civile, Sentenza n. 36185/2023 del 28/12/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava la mancata dichiarazione di una plusvalenza derivante dalla cessione, il 10 maggio 2007, di un terreno ritenuto edificabile: la questione centrale era se il terreno dovesse essere qualificato come "lottizzato" (applicazione dell'art. 67, comma 1, lett. a) TUIR) ovvero come semplice terreno suscettibile di utilizzazione edificatoria (art. 67, comma 1, lett. b) TUIR). L'Ufficio sosteneva che la lottizzazione non fosse efficace in assenza della stipula della convenzione e che, quindi, la plusvalenza fosse tassabile secondo la lett. b). I giudici di merito avevano invece ritenuto che l'iter di lottizzazione fosse concluso con l'approvazione comunale (delibera consiliare del 4 aprile 2007) e che, alla data della vendita, il terreno dovesse essere considerato lottizzato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia e ha confermato la decisione della Commissione tributaria regionale. Ha riaffermato il principio secondo cui il terreno può essere considerato "lottizzato" già al momento dell'adozione dell'atto amministrativo autorizzatorio (quale la delibera consiliare che approva lo schema di convenzione e gli elaborati), senza che sia indispensabile la precedente stipula della convenzione o il rilascio di un titolo edilizio. In concreto la valutazione tecnica (perizia asseverata che individuava la data di inizio della lottizzazione nel 4 aprile 2007) e l'iter amministrativo approvato hanno portato i giudici a escludere la configurabilità dell'accertamento nei termini proposti dall'Agenzia. L'Agenzia è stata condannata alle spese processuali.

Norme richiamate

• legge urbanistica n. 1150 del 1942, art. 28

  Riferita in relazione alla disciplina della lottizzazione; la Corte ricorda che, ai fini fiscali, non è necessaria una lottizzazione formale perfezionata solo con la stipula della convenzione perché rilevi dal punto di vista sostanziale.

• legge n. 241/1990, artt. 2 e 11

  Norme sul procedimento amministrativo richiamate in relazione al processo autorizzativo comunale; la Corte le menziona nel contesto dell'iter amministrativo di approvazione della lottizzazione.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 67, comma 1, lett. a) e b)

  "le plusvalenze realizzate mediante la lottizzazione di terreni, o l'esecuzione di opere intese a renderli edificabili, e la successiva vendita, anche parziale, dei terreni o degli edifici"; "le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di cinque anni ... nonché, in ogni caso, le plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione."

  La Corte conferma la distinzione tra le due fattispecie: la lett. a) riguarda plusvalenze derivanti da lottizzazione o opere eseguite dal proprietario (anche 'lottizzazione cartolare'); la lett. b) riguarda l'accrescimento di valore derivante da atti dell'autorità amministrativa (inclusione nelle zone edificabili). Il risultato sostanziale determina il diverso regime di determinazione della plusvalenza.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 68

  "Le plusvalenze di cui alle lettere a) e b) del comma 1 dell'articolo 67 sono costituite dalla differenza tra i corrispettivi percepiti nel periodo di imposta e il prezzo di acquisto o il costo di costruzione del bene ceduto, aumentato di ogni altro costo inerente al bene medesimo... Per i terreni di cui alla lettera a) comma 1 dell'articolo 67 acquistati oltre cinque anni prima dell'inizio della lottizzazione o delle opere si assume come prezzo di acquisto il valore normale nel quinto anno anteriore..."

  Rispetto alla determinazione della plusvalenza, la Corte richiama la diversa disciplina di calcolo prevista per i terreni lottizzati (lett. a) rispetto ai terreni semplicemente edificabili (lett. b), con la specifica regola del valore normale nel quinto anno anteriore per la lett. a).

• decreto legislativo n. 344 del 2003, art. 1, comma 1

  Richiamato quale fonte della sostituzione normativa applicabile al periodo d'imposta in esame (post 1° gennaio 2004) che ha inciso sulla formulazione dell'art. 68 del TUIR.

• codice di procedura civile, art. 360, primo comma, n. 3

  Citate in ordine ai motivi di cassazione per violazione di legge; la Corte analizza la specificità del motivo di ricorso dell'Agenzia e ne dichiara ammissibilità ma infondatezza.

• codice di procedura civile, art. 360-bis

  Richiamato rispetto all'eccezione di inammissibilità fondata sulla presunta piena conformità della sentenza impugnata all'orientamento della Corte; la Corte ritiene l'eccezione infondata perché l'Agenzia ha specificamente indicato la presunta violazione di legge.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13

  Menzi ono relativa al contributo unificato: la Corte osserva che non si applica il raddoppio del contributo nei confronti delle Amministrazioni dello Stato per ragioni soggettive di esonero dal versamento materiale (prenotazione a debito).

Massime di principio

• Per configurare una plusvalenza da lottizzazione (art. 67, lett. a) TUIR) non è necessario che sia già stipulata la convenzione urbanistica o che sia stato rilasciato un titolo edilizio: è sufficiente che, prima della vendita, sia stata posta in essere attività tecniche o amministrative che dimostrino la lottizzazione (anche 'cartolare') o che l'autorità abbia già autorizzato l'operazione.
• La distinzione tra lett. a) (lottizzazione/attività del proprietario) e lett. b) (edificabilità per atto dell'amministrazione) deve seguire criteri sostanziali: si guarda alla concreta capacità del terreno di generare un valore maggiorato al momento della vendita, non solo alla forma dei singoli atti.
• Ai fini del calcolo della plusvalenza, se il terreno è qualificato come lottizzato si applicano le regole particolari dell'art. 68 (es. assunzione del valore normale nel quinto anno per alcuni casi), mentre se si tratta di semplice edificabilità per atto amministrativo si calcola la differenza fra prezzo di vendita e prezzo di acquisto.
• La prova dello stato di lottizzazione può fondarsi su atti amministrativi (approvazione di schema di convenzione, delibere comunali, elaborati tecnici) e su perizie tecniche asseverate che individuino la data di inizio della lottizzazione.
• In caso di contenzioso è essenziale documentare con precisione le date dell'iter urbanistico e ogni atto tecnico (istanze di frazionamento, approvazioni, perizie) perché la qualificazione temporale dell'edificabilità/lottizzazione è determinante per l'inquadramento fiscale.