Cassazione Civile, Ordinanza n. 33564/2023 del 01/12/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento emessi a seguito di indagini bancarie per l'anno d'imposta 2008, con recupero a tassazione di IRPEF e IVA. Il contribuente ha contestato gli esiti dell'accertamento sostenendo che le movimentazioni bancarie erano riconducibili non a lui ma al padre, il quale avrebbe utilizzato il suo conto corrente; a sostegno sono stati richiamati denuncia penale, perizia grafotecnica sulle firme degli assegni e documentazione bancaria. In primo e secondo grado il ricorso è stato respinto nel merito, salvo la riduzione operata dalla CTP per effetto della declaratoria di illegittimità costituzionale dell'art. 32 d.P.R. n. 600/1973 nella parte relativa ai prelevamenti. In cassazione il contribuente ha dedotto sei motivi: (1) omesso esame di fatti decisivi ex art. 360, n. 5, c.p.c. per non avere valutato la documentazione che attribuiva le operazioni al padre; (2) nullità per violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. per omessa valutazione delle prove; (3) violazione dell'art. 2697 c.c. per errata ripartizione dell'onere della prova nel processo tributario; (4) violazione degli artt. 32 e 39 d.P.R. n. 600/1973 e 51 e 54 d.P.R. n. 633/1972, sostenendo che non vi fosse evasione a suo carico; (5) violazione dell'art. 53 Cost. per mancato riconoscimento in via forfettaria dei costi correlati ai prelevamenti; (6) violazione dello Statuto del contribuente e delle norme sull'accertamento per mancata prova, da parte dell'Ufficio, della piena ostensione degli atti e documenti utilizzati nella verifica, oltre alla richiesta di applicazione del d.lgs. n. 158/2015 sulle sanzioni.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibili il primo, secondo, quarto, sesto motivo e la censura sulle sanzioni; ha ritenuto infondato il terzo motivo sull'onere della prova; ha accolto solo il quinto motivo, affermando, alla luce della successiva giurisprudenza costituzionalmente orientata in materia di accertamenti bancari, che il contribuente può eccepire e ottenere la detrazione dei costi correlati ai prelevamenti non giustificati, anche in via percentuale o forfettaria. Per tale profilo la sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  omesso esame di fatti decisivi

  non è utilizzabile per censurare la conferma in appello della decisione di primo grado nel regime di cui all'art. 348-ter, comma 5, c.p.c.

• art. 348-ter, quinto comma, c.p.c.

  applicabile al ricorso in quanto l’atto di appello risulta depositato il 7.11.2013

  esclude la denuncia ex art. 360, n. 5, c.p.c. contro la sentenza di appello che conferma la decisione di primo grado

• artt. 115 e 116 c.p.c.

  la loro violazione è deducibile solo se il giudice abbia utilizzato prove non dedotte, prove d'ufficio fuori dei limiti, o abbia attribuito efficacia di piena prova a elementi liberamente valutabili; non basta contestare la valutazione del materiale istruttorio

• art. 2697 c.c.

  il contribuente non può invocarlo solo per lamentare che il giudice abbia ritenuto non assolto l'onere della prova a suo favore; la presunzione legale posta dall'art. 32 d.P.R. n. 600/1973 opera a favore dell'Amministrazione e richiede prova liberatoria del contribuente

• art. 32 d.P.R. n. 600 del 1973

  in tema di accertamenti bancari, opera una presunzione legale di ricavi/non giustificazioni, ma, secondo la lettura costituzionalmente orientata, il contribuente-imprenditore può sempre dedurre l'incidenza dei costi relativi ai prelevamenti non giustificati, anche forfettariamente

• art. 39, primo comma, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato come norma sull'accertamento induttivo, ma la censura è stata ritenuta inammissibile perché diretta a contestare la ricostruzione in fatto

• art. 51 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato in relazione agli accertamenti IVA, ma senza autonoma decisività rispetto al giudizio di merito

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato in relazione agli accertamenti IVA, ma la doglianza è stata giudicata inammissibile perché attinente al merito

• art. 53 Cost.

  impone che, nell'accertamento fondato su prelevamenti bancari non giustificati, non si possa trascurare la componente dei costi correlati, che devono essere considerati/detratti secondo lettura costituzionalmente orientata

• art. 7, primo comma, L. n. 212 del 2000

  il diritto di accesso agli elementi dell'accertamento è rilevante solo se strumentale alla difesa e la sua violazione va concretamente allegata

• art. 42, secondo comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato in tema di motivazione e conoscibilità degli atti impositivi, ma la censura è stata ritenuta generica

• art. 56, quinto comma, d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato insieme alle norme sulla motivazione degli atti, ma senza specifiche allegazioni idonee a fondare la censura

• d.lgs. n. 158 del 2015

  la mera invocazione dello ius superveniens più favorevole, senza specifiche allegazioni sul caso concreto e sui parametri di commisurazione della sanzione, non impone la cassazione; inoltre la norma favorevole era già vigente al momento della decisione di appello

• Corte cost. n. 228 del 2014

  ha determinato la riduzione operata dal giudice di merito sui prelevamenti in allora ritenuti non più automaticamente imponibili

• Corte cost. n. 10 del 2023

  ha orientato la lettura dell'art. 32 d.P.R. n. 600/1973 nel senso della necessaria considerazione dei costi relativi ai prelevamenti non giustificati

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  ha consentito la trattazione in camera di consiglio

Massime di principio

• Nel giudizio di cassazione non è ammissibile dedurre l'omesso esame di fatti decisivi quando la sentenza d'appello confermi quella di primo grado nel regime dell'art. 348-ter, comma 5, c.p.c.
• La violazione degli artt. 115 e 116 c.p.c. è configurabile solo se il giudice abbia utilizzato prove non dedotte, prove d'ufficio fuori dei limiti legali, o abbia attribuito efficacia di piena prova a elementi soggetti invece a valutazione; non è sufficiente lamentare una non condivisa valutazione del materiale istruttorio.
• In tema di accertamenti bancari, la presunzione legale a favore dell'Amministrazione impone al contribuente una prova liberatoria specifica; il semplice dissenso sulla valutazione delle prove non consente di ribaltare l'accertamento.
• Quando l'accertamento dei ricavi avvenga sulla base di prelevamenti bancari non giustificati, la lettura costituzionalmente orientata dell'art. 32 d.P.R. n. 600/1973 impone di considerare anche i costi correlati, eventualmente determinandoli in via percentuale o forfettaria.
• Le censure sul mancato rilievo del difetto di motivazione o di ostensione degli atti dell'accertamento richiedono allegazioni specifiche sulla loro decisività ai fini della difesa; la deduzione generica è inammissibile.
• L'invocazione di uno ius superveniens più favorevole in materia sanzionatoria non basta, da sola, a fondare l'accoglimento del ricorso se non è accompagnata da specifiche allegazioni sul caso concreto e sui criteri di commisurazione della sanzione.

Come è indicizzato