Cassazione Civile, Ordinanza n. 02639/2026 del 06/02/2026

Esito

La controversia

In relazione all'anno d'imposta 2007, l'amministrazione finanziaria aveva notificato al contribuente un avviso di accertamento con rideterminazione di Irpef, Irap e Iva, oltre a sanzioni, sulla base dello scostamento tra ricavi dichiarati e quelli desumibili dallo studio di settore SG99U applicato all'attività esercitata. Il contribuente sosteneva che la propria attività fosse solo di ideazione e progettazione di stand fieristici, quindi estranea allo studio di settore usato dall'Ufficio, e che mancassero i presupposti per le sanzioni. La CTP aveva accolto il ricorso, ma la CTR aveva accolto l'appello dell'Agenzia ritenendo provata, dalla documentazione prodotta, un'attività complessa comprendente anche allestimento, montaggio, smontaggio e smaltimento degli stand, con costi rilevanti sul fatturato. In cassazione il contribuente ha proposto tre motivi: (1) nullità della sentenza per motivazione apparente o contraddittoria; (2) violazione dell'art. 39 d.P.R. 600/1973 e dell'art. 2697 c.c. per avere la CTR posto a carico del contribuente la prova dell'inapplicabilità dello studio di settore e per avere ritenuto sufficiente il mero scostamento; (3) violazione della disciplina sanzionatoria tributaria, contestando la sanzione per infedele dichiarazione e chiedendone l'esclusione o comunque la riduzione alla luce della normativa sopravvenuta più favorevole.

La decisione

La Corte ha rigettato il primo e il secondo motivo, ritenendo che la motivazione della CTR non fosse apparente né illogica e che fosse corretta la ripartizione dell'onere probatorio nell'accertamento fondato sugli studi di settore, con obbligo del contribuente di provare l'inapplicabilità dello standard alla propria concreta attività. Sul terzo motivo ha accolto solo la censura relativa alla misura della sanzione, perché la disciplina sopravvenuta aveva ridotto il minimo edittale della sanzione per infedele dichiarazione e la sanzione era stata irrogata nel minimo. Ha invece respinto la doglianza volta a escludere del tutto la sanzionabilità, osservando che l'infedele dichiarazione, una volta accertata, integra condotta sanzionabile salvo cause legali di esclusione. La sentenza è stata quindi cassata limitatamente alla rideterminazione della sanzione e la causa è stata rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  È richiamato per il vizio di nullità della sentenza per omessa o apparente motivazione.

• art. 360, primo comma, n. 5 c.p.c.

  È richiamato per la censura di contraddittorietà/motivazione insufficiente; la Corte ne delimita l'ammissibilità nei ristretti confini oggi consentiti.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  L'accertamento fondato sugli studi di settore deve rispettare le regole dell'accertamento tributario; l'Ufficio deve dimostrare l'applicabilità concreta dello standard, mentre il contribuente deve provare l'inapplicabilità al proprio caso.

• art. 2697 c.c.

  La Corte ribadisce la ripartizione dell'onere della prova: all'Ufficio l'applicabilità dello studio al caso concreto, al contribuente la prova delle circostanze che lo escludono o ne spiegano lo scostamento.

• art. 62-sexies d.l. 30 agosto 1993, n. 331

  L'accertamento mediante studi di settore è qualificato come sistema di presunzioni semplici che richiede il contraddittorio con il contribuente per assumere gravità, precisione e concordanza.

• art. 10, comma 1, l. 8 maggio 1998, n. 146

  Richiamato nel quadro normativo sugli studi di settore; la Corte osserva che le modifiche successive hanno natura di coordinamento/sistematizzazione.

• art. 2729 c.c.

  Lo scostamento tra dichiarato e standard, se non spiegato dal contribuente nel contraddittorio, può assurgere a presunzione grave e precisa idonea a sostenere l'accertamento.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  La motivazione apparente è tale quando non consente il controllo sull'esattezza e logicità del ragionamento decisorio, al di sotto del minimo costituzionale.

• art. 5 d.lgs. 31 dicembre 1997, n. 472

  La Corte afferma che l'accertamento tramite studi di settore non esclude di per sé la coscienza e volontà della condotta e quindi non impedisce la sanzionabilità, salvo cause legali di esclusione.

• art. 1, comma 2, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  È la norma che disciplina la sanzione per infedele dichiarazione, che nel caso concreto va rideterminata alla luce della sopravvenuta disciplina più favorevole.

• art. 15 d.lgs. 24 settembre 2015

  Richiamato perché ha ridotto il minimo edittale della sanzione per infedele dichiarazione, imponendo la rideterminazione della sanzione nel caso concreto.

• art. 16 d.lgs. 31 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato dalla parte ricorrente nel motivo sulle sanzioni; non emerge una specifica interpretazione autonoma nella decisione.

• art. 17 d.lgs. 31 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato dalla parte ricorrente nel motivo sulle sanzioni; non emerge una specifica interpretazione autonoma nella decisione.

Massime di principio

• Nel giudizio di legittimità la motivazione è apparente solo quando la sentenza non consente di ricostruire l'iter logico-giuridico seguito dal giudice; non basta che la parte ritenga più convincente una diversa lettura dei fatti.
• Nell'accertamento fondato sugli studi di settore il semplice scostamento tra ricavi dichiarati e standard non basta da solo: la pretesa nasce come presunzione semplice che si rafforza solo dopo il contraddittorio endoprocedimentale.
• Una volta attivato il contraddittorio sugli studi di settore, il contribuente ha l'onere di allegare e provare le circostanze che rendono non applicabile lo standard o che spiegano lo scostamento rispetto alla sua concreta attività.
• Se il contribuente non offre elementi idonei a spiegare lo scostamento, l'Ufficio non è tenuto a ulteriori dimostrazioni oltre alla rilevazione del disallineamento e alla prova dell'applicabilità dello standard al caso concreto.
• La qualificazione dell'attività economica ai fini dell'applicazione dello studio di settore deve essere compiuta sulla base della concreta documentazione prodotta e dell'effettivo contenuto dell'attività, non della sola etichetta formale attribuita dal contribuente.
• L'infedele dichiarazione accertata resta, in via generale, condotta sanzionabile; l'applicazione degli studi di settore non elimina di per sé il profilo soggettivo dell'illecito tributario.
• Quando una disciplina sopravvenuta riduce il minimo edittale della sanzione e quella irrogata era già nel minimo, il giudice deve procedere alla rideterminazione della sanzione secondo il trattamento più favorevole.
• La cassazione può essere parziale: l'accertamento d'imposta può restare fermo mentre viene cassata la sola statuizione relativa al trattamento sanzionatorio, con rinvio limitato alla nuova quantificazione.

Come è indicizzato