Cassazione Civile, Sentenza n. 33999/2024 del 23/12/2024

Esito

La controversia

Impugnazione da parte dell'Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione Tributaria Regionale della Toscana che aveva annullato sanzioni irrogate all'Immobiliare per compensazione di crediti IVA oltre il plafond annuo vigente per il 2012 (516.456,90 euro). La CTR aveva ritenuto applicabile lo ius superveniens derivante dall'innalzamento successivo del limite (a 700.000 euro) e quindi più favorevole al contribuente; l'Agenzia ha dedotto la violazione del principio favor rei e chiesto cassazione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo infondato l'operare dello ius superveniens ai fini dell'abolitio criminis in quanto l'innalzamento del limite di compensabilità non ha modificato la struttura della fattispecie astratta sanzionata (compensazione oltre il limite = omesso versamento). La sentenza della CTR è cassata e la causa è rinviata alla Commissione tributaria regionale della Toscana in diversa composizione anche per la determinazione delle spese.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 13

  Norma sanzionatoria applicata per l'omesso versamento derivante dalla compensazione di crediti IVA oltre il limite annuale; misura fissata, nella formulazione ratione temporis, al 30% degli importi non versati.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 3

  Richiamato il principio del favor rei previsto dall'art. 3 quale possibile criterio di applicazione retroattiva di norme più favorevoli; la Corte ha valutato che non trova applicazione quando la fattispecie astratta rimane invariata.

• D.Lgs. n. 241/1997, art. 25 comma 2

  Citato come riferimento normativo sul limite massimo di compensazione fissato per periodo d'imposta (inquadramento del tema della compensazione).

• Legge n. 388/2000, art. 34 comma 1

  Norma che fissava il limite annuo dei crediti d'imposta compensabili per i titolari di conto fiscale; punto centrale per la nozione di plafond oggetto della vicenda.

• D.L. n. 35/2013, art. 9 comma 2, conv. con modif. in L. n. 64/2013

  Norma sopravvenuta che innalzò il limite di compensabilità da euro 516.456,90 a euro 700.000; la CTR aveva ritenuto questa modifica favorevole e retroattivamente applicabile, tesi disattesa dalla Cassazione.

• D.L. 34/2020 (Decreto Rilancio), art. 147

  Incremento temporaneo del plafond a 1.000.000 euro per l'anno 2020; citato nel quadro cronologico delle modifiche del limite.

• D.L. 73/2021 (Decreto Sostegni Bis), art. 22

  Ulteriore innalzamento temporaneo del limite a 2.000.000 euro per l'anno 2021; rilevante nella giurisprudenza successiva che ha valutato effetti di tali innalzamenti.

• Legge n. 234/2021, art. 1 comma 72

  Reso stabile, a decorrere dal 1/1/2022, il limite di 2.000.000 euro; parte del quadro normativo oggetto di interpretazione giurisprudenziale.

• Cass. Sez. U. n. 13145/2022 (giurisprudenza di riferimento)

  Principio di riferimento sul criterio strutturale per l'accertamento dell'abolitio criminis: la sopravvenienza normativa produce abolitio solo se incide sulla fattispecie astratta; modifica della situazione di fatto non basta per dichiarare abolitio.

Massime di principio

• L'innalzamento del plafond di compensabilità non comporta automaticamente abolitio criminis; occorre verificare se la modifica incide sulla fattispecie astratta sanzionata.
• Se la norma sopravvenuta abroga o modifica la struttura della fattispecie incriminatrice (eliminando il presupposto impositivo), allora l'abolitio criminis e l'applicazione retroattiva della norma piu favorevole sono possibili.
• Se la modifica riguarda solo una soglia o elemento esterno (norma extra-precetto) senza incidere sulla condotta descritta dalla norma sanzionatoria, la sanzione resta applicabile per i fatti anteriori alla modifica.
• Per decidere va richiamato il criterio strutturale enunciato da Cass. Sez. U. n. 13145/2022: valutare l'effetto sul contenuto della fattispecie astratta e non solo sulla situazione di fatto concreta.
• In presenza di orientamenti giurisprudenziali contrastanti, la probabilità di successo della richiesta di applicazione dello ius superveniens dipende dall'interpretazione prevalente della Corte nel settore specifico (IVA, prima casa, ecc.).
• Linea operativa pratica: per ogni caso verificare il testo normativo vigente ratione temporis, l'anno d'imposta interessato, se il presupposto impositivo è stato abrogato o sostanzialmente mutato e la giurisprudenza recente applicabile; documentare la portata della modificazione normativa.
• Quando si agisce in giudizio è utile formulare in via incidentale la richiesta alternativa di riduzione della sanzione alla luce di norme sopravvenute favorevoli, ma con la consapevolezza che la Cassazione può ritenere non applicabile lo ius superveniens se la fattispecie astratta resta immutata.