Sentenza del 17/05/2017 n. 12237 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva importato merci immettendole sul mercato senza versare l’IVA in dogana, facendole transitare soltanto contabilmente, e non fisicamente, nel deposito fiscale IVA gestito da F.V. L’Agenzia aveva recuperato l’IVA all’importazione, oltre interessi e sanzioni; la CTP di Livorno aveva respinto il ricorso e la CTR della Toscana, con sentenza n. 185/23/12 depositata il 26 settembre 2012, aveva confermato il rigetto. In cassazione la contribuente aveva contestato, tra l’altro, l’obbligo di introduzione fisica, la duplicazione dell’imposta nonostante l’autofatturazione, il calcolo degli interessi, la valutazione di una sentenza penale e l’omessa risposta alle proprie osservazioni. Aveva inoltre chiesto un rinvio pregiudiziale alla CGUE.

La decisione

Dopo la sentenza CGUE Equoland del 17 luglio 2014, l’Agenzia ha annullato in autotutela la pretesa dell’IVA all’importazione: è quindi cessata la materia del contendere sulla pretesa impositiva sostanziale e la richiesta di rinvio pregiudiziale è rimasta assorbita. È stata però ritenuta possibile una sanzione proporzionata, o la richiesta di interessi, per il ritardo tra dichiarazione doganale e autofatturazione, pur essendo l’imposta già stata regolarizzata con reverse charge. Il terzo motivo è stato accolto in tale limitato senso e la causa rinviata alla CTR della Toscana, in diversa composizione, per determinare sanzioni o interessi, tenendo conto anche della proporzionalità e dell’eventuale favor rei. Il quarto e il sesto motivo sono stati dichiarati inammissibili: il quarto perché la censura non corrispondeva al vizio motivazionale dedotto e, ratione temporis, non era più censurabile la mera insufficienza della motivazione; il sesto per genericità e perché gli istituti partecipativi invocati non sono direttamente applicabili al procedimento tributario. La sentenza è stata cassata nei limiti dei motivi accolti; al giudice di rinvio è stata rimessa anche la liquidazione delle spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 50-bis, comma 4, lett. b), convertito dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427

  La normativa italiana prevede appunto, per la sospensione d'imposta, l'introduzione fisica della merce nel deposito, come affermato dalla giurisprudenza di questa Corte (ex plurimis n. 10911 del 2016; n. 17815 e da n. 15987 a n. 15995 del 2015) e come riconosciuto dalla citata sentenza della CGUE ("il legislatore italiano ha previsto che, al fine di poter beneficiare dell'esenzione dal pagamento dell'IVA all'importazione, il soggetto passivo abbia l'obbligo di introdurre fisicamente la merce importata nel deposito fiscale").

  Per beneficiare della sospensione dell’IVA all’importazione tramite deposito fiscale, la merce deve essere introdotta materialmente nel deposito; il mero transito contabile non soddisfa la condizione prevista dalla disciplina nazionale.

• Sesta direttiva 77/388/CEE, art. 16, paragrafo 1

  l'art. 16, paragrafo 1, della sesta direttiva deve essere interpretato nel senso che esso non osta a una normativa nazionale che subordini la concessione dell'esenzione dal pagamento dell'IVA all'importazione, prevista da tale normativa, alla condizione che le merci importate e destinate a un deposito fiscale ai fini dell'IVA siano fisicamente introdotte nel medesimo.

  Il diritto dell’Unione non impedisce agli Stati membri di subordinare l’esenzione o sospensione dell’IVA all’importazione all’effettiva introduzione fisica dei beni nel deposito fiscale.

• Principio di neutralità dell’IVA, come interpretato dalla CGUE nella sentenza 17 luglio 2014, Equoland, causa C-272/13

  la sesta direttiva deve essere interpretata nel senso che, conformemente al principio di neutralità dell'IVA, essa osta ad una normativa nazionale in forza della quale uno Stato membro richiede il pagamento dell'IVA all'importazione sebbene la medesima sia già stata regolarizzata nell'ambito del meccanismo dell'inversione contabile, mediante un'autofatturazione e una registrazione nel registro degli acquisti e delle vendite del soggetto passivo.

  Se l’IVA è già stata regolarizzata mediante reverse charge, autofattura e registrazione nei registri IVA, non può essere nuovamente pretesa come imposta all’importazione. La violazione dell’obbligo di introduzione fisica può comunque dar luogo a conseguenze sanzionatorie proporzionate.

• D.L. 22 ottobre 2016, n. 193?

  Nessuna norma ulteriore: la decisione non fonda il principio su questa disposizione.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 6, comma 9-bis

  La disposizione è richiamata tra le norme invocate dalla contribuente, ma la decisione non ne formula una specifica interpretazione.

• D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158, art. 15

  Sui punti che precedono va disposta, pertanto, con la cassazione della sentenza impugnata, il rinvio al giudice di merito per la determinazione delle sanzioni od interessi.

  La determinazione concreta delle sanzioni deve essere effettuata dal giudice di merito, che può valutare anche l’applicabilità della disciplina sanzionatoria sopravvenuta più favorevole.

• L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 13

  La genericità ed astrattezza della deduzione, nonchè la sua non pertinenza, non sono superate neppure dal richiamo (contenuto nel ricorso) della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, che - nel rinviare, per la motivazione degli atti dell'amministrazione finanziaria, alla L. n. 241 del 1990, art. 3 - non menziona istituti partecipativi, non deroga alla L. n. 241 del 1990, art. 13 e detta una regola propria degli atti tributari.

  Gli istituti di partecipazione al procedimento previsti dalla legge generale sul procedimento amministrativo non si applicano direttamente al procedimento tributario per effetto dell’art. 13; il rinvio dello Statuto del contribuente alla regola generale sulla motivazione non introduce una deroga a tale esclusione.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, comma 1

  La genericità ed astrattezza della deduzione, nonchè la sua non pertinenza, non sono superate neppure dal richiamo (contenuto nel ricorso) della L. n. 212 del 2000, art. 7, comma 1, che - nel rinviare, per la motivazione degli atti dell'amministrazione finanziaria, alla L. n. 241 del 1990, art. 3 - non menziona istituti partecipativi, non deroga alla L. n. 241 del 1990, art. 13 e detta una regola propria degli atti tributari.

  Il rinvio alla disciplina generale riguarda la motivazione degli atti tributari; non estende al procedimento fiscale gli istituti partecipativi della L. n. 241/1990 né supera l’esclusione prevista dall’art. 13.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5, nel testo applicabile dopo il D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, comma 3, convertito dalla L. 7 agosto 2012, n. 134

  alla fattispecie (la sentenza di appello è stata pubblicata dopo il 10 settembre 2012) è applicabile la nuova formulazione dell'art. 360 c.p.c. , comma 1, n. 5, (introdotta dal D.L. n. 83 del 2012, art. 54, comma 3, quale convertito dalla L. n. 134 del 2012 ), che esclude la censura di insufficienza della motivazione (Cass., sez. un., n. 8053 del 2014).

  Per le sentenze pubblicate dopo il 10 settembre 2012 non è ammissibile in cassazione la censura fondata sulla mera insufficienza della motivazione; il motivo deve rientrare nei più ristretti vizi previsti dalla nuova formulazione.

Massime di principio

• Per avvalersi della sospensione dell’IVA all’importazione tramite un deposito IVA, non basta l’annotazione o il passaggio contabile: la merce deve essere fisicamente introdotta nel deposito.
• Se l’IVA è stata effettivamente assolta mediante autofattura e reverse charge, l’amministrazione non può riscuoterla una seconda volta come IVA all’importazione; può però sanzionare, in modo proporzionato, l’irregolarità formale e il ritardo nell’autofatturazione.
• La quantificazione di sanzioni o interessi per il ritardo richiede un accertamento concreto della durata e delle circostanze rilevanti; può essere applicata la disciplina sanzionatoria sopravvenuta più favorevole, ove ne ricorrano i presupposti.
• Nel ricorso per cassazione, i motivi devono indicare con precisione la regola invocata, la sua rilevanza concreta e il modo in cui la decisione l’avrebbe violata; una censura generica o astratta può essere dichiarata inammissibile.
• Per le sentenze d’appello pubblicate dopo il 10 settembre 2012, la mera insufficienza della motivazione non costituisce più, da sola, un motivo di ricorso per cassazione.