Sentenza del 17/05/2017 n. 12235 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva importato merci senza versare l’IVA in dogana, facendole transitare soltanto contabilmente, e non fisicamente, in un deposito fiscale IVA prima di immetterle sul mercato. L’Agenzia aveva quindi recuperato l’IVA all’importazione, oltre a interessi e sanzioni. La contribuente ha impugnato la decisione della CTR della Toscana che aveva confermato il recupero, deducendo, tra l’altro, duplicazione d’imposta e violazione della neutralità dell’IVA, contestando l’obbligo di introduzione fisica nel deposito e la sanzione applicabile, nonché denunciando omessa pronuncia, vizi motivazionali e violazione delle regole sul procedimento e sulla motivazione dell’atto. Ha chiesto anche un rinvio pregiudiziale alla CGUE.

La decisione

La Cassazione ha preso atto che, dopo la sentenza CGUE Equoland del 17 luglio 2014, l’Agenzia aveva annullato in autotutela la pretesa relativa all’IVA all’importazione: su tale parte ha dichiarato cessata la materia del contendere e assorbita la richiesta di rinvio pregiudiziale. Ha però precisato che l’introduzione fisica delle merci resta condizione per beneficiare della sospensione d’imposta e che, pur non essendo più dovuta l’IVA già regolarizzata mediante autofattura e registrazione contabile, possono essere applicati interessi o sanzioni proporzionati per il ritardo tra dichiarazione doganale e autofatturazione. Ha accolto i motivi relativi alla pretesa sostanziale e il quarto motivo nei limiti della rideterminazione di sanzioni o interessi; i motivi quinto e sesto sono stati dichiarati inammissibili. Ha cassato la sentenza e rinviato alla CTR Toscana, in diversa composizione, per determinare sanzioni o interessi e liquidare le spese del giudizio di cassazione. Gli importi indicati dall’Agenzia per le sanzioni erano, rispettivamente, 400,24 euro per 8 giorni, 250,40 euro per 5 giorni, 317,07 euro per 7 giorni e 192,19 euro per 5 giorni; la Cassazione ha rimesso al giudice di rinvio la determinazione dovuta, anche considerando proporzionalità e favor rei.

Norme richiamate

• Articolo 16, paragrafo 1, della sesta direttiva 77/388/CEE

  "l'articolo 16, paragrafo 1, della sesta direttiva deve essere interpretato nel senso che esso non osta a una normativa nazionale che subordini la concessione dell'esenzione dal pagamento dell'IVA all'importazione, prevista da tale normativa, alla condizione che le merci importate e destinate a un deposito fiscale ai fini dell'IVA siano fisicamente introdotte nel medesimo".

  La normativa nazionale può subordinare la sospensione o l’esenzione dell’IVA all’importazione all’effettiva introduzione fisica delle merci nel deposito fiscale; il solo transito contabile non è sufficiente.

• Principio di neutralità dell’IVA, come applicato dalla sesta direttiva 77/388/CEE

  "la sesta direttiva deve essere interpretata nel senso che, conformemente al principio di neutralità dell'IVA, essa osta ad una normativa nazionale in forza della quale uno Stato membro richiede il pagamento dell'IVA all'importazione sebbene la medesima sia già stata regolarizzata nell'ambito del meccanismo dell'inversione contabile, mediante un'autofatturazione e una registrazione nel registro degli acquisti e delle vendite del soggetto passivo".

  Se l’imposta è stata effettivamente regolarizzata con reverse charge, autofattura e registrazioni contabili, non può essere nuovamente richiesta come IVA all’importazione. La violazione dell’obbligo formale di introduzione fisica può tuttavia comportare sanzioni o interessi proporzionati.

• Articolo 50-bis del decreto-legge n. 331 del 1993

  La normativa italiana prevede appunto, per la sospensione d'imposta, l'introduzione fisica della merce nel deposito, come affermato dalla giurisprudenza di questa Corte.

  Per usufruire della sospensione dell’IVA nel regime dei depositi IVA è necessario che i beni siano materialmente introdotti nel deposito; l’autofatturazione non rende legittimo il mancato rispetto di tale condizione, pur potendo evitare una duplicazione dell’imposta.

• Articolo 13 della legge n. 241 del 1990

  La L. n. 241 del 1990, art. 10 non è direttamente applicabile al procedimento tributario (dato il disposto dell'art. 13 della stessa legge).

  Le regole generali sulla partecipazione al procedimento amministrativo non si applicano direttamente ai procedimenti tributari in virtù dell’esclusione prevista dall’articolo 13; chi invoca specifiche garanzie partecipative deve inoltre indicarne concretamente rilevanza e fondamento.

• Articolo 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nel testo modificato dal decreto-legge n. 83 del 2012, convertito dalla legge n. 134 del 2012

  La nuova formulazione dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, [...] esclude la censura di insufficienza della motivazione.

  Per le decisioni soggette alla nuova formulazione non è ammissibile in cassazione una censura fondata sulla mera insufficienza della motivazione; il motivo deve rispettare il più circoscritto parametro legale applicabile ratione temporis.

• Articolo 199 del regolamento CEE n. 2454/93

  La CTR aveva ritenuto irrilevanti la buona fede del dichiarante e la sua estraneità alla gestione del magazzino. La decisione di Cassazione riportata, tuttavia, non fonda su questa disposizione una distinta interpretazione decisoria.

• Articolo 15 del decreto legislativo n. 158 del 2015

  La norma viene considerata nel rinvio al giudice di merito per valutare l’eventuale applicazione del favor rei e rideterminare la sanzione; la Cassazione non quantifica direttamente la sanzione.

Massime di principio

• Nel regime dei depositi IVA, la sospensione dell’imposta presuppone normalmente l’effettiva introduzione fisica dei beni: un passaggio soltanto documentale o contabile non basta.
• Se l’IVA è stata comunque assolta e registrata correttamente mediante reverse charge e autofattura, non dovrebbe essere pretesa una seconda volta come IVA all’importazione, per evitare una duplicazione contraria alla neutralità dell’imposta.
• La mancata introduzione fisica può restare una violazione formale sanzionabile. Sanzioni e interessi devono però essere proporzionati e commisurati, tra l’altro, alla durata del ritardo tra dichiarazione doganale e autofatturazione.
• La rideterminazione concreta di sanzioni o interessi può richiedere accertamenti fattuali e va quindi rimessa al giudice di merito, che deve considerare anche l’eventuale applicazione del favor rei.
• Le doglianze sulla partecipazione al procedimento tributario devono identificare la specifica garanzia invocata, la sua concreta rilevanza e la norma che ne consente l’applicazione; richiami generici alle regole della legge n. 241 del 1990 possono risultare inammissibili.