Cassazione Civile, Ordinanza n. 34919/2024 del 30/12/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l’Amministrazione finanziaria ha recuperato Ires, Irap e Iva relative all’anno 2005, ritenendo che un’articolata operazione immobiliare posta in essere da una società del gruppo fosse in parte simulata e finalizzata a ottenere indebite disponibilità finanziarie e vantaggi fiscali. In particolare, la contribuente aveva acquistato un compendio immobiliare e, nello stesso giorno, aveva posto in essere una serie di negozi collegati: un preliminare di vendita a favore di altra società del gruppo con clausola di rendimento minimo garantito, una cessione del bene a una società di leasing per un corrispettivo molto superiore al prezzo di acquisto e la successiva rivendita del medesimo bene alla società del gruppo. L’Ufficio ha contestato: la simulazione dell’operazione di leasing, qualificata come finanziamento dissimulato; l’antieconomicità e la simulazione del costo collegato alla clausola di rendimento minimo garantito; la fittizietà di costi di intermediazione e di ulteriori componenti negativi; nonché l’indetraibilità dell’Iva relativa all’acquisto del compendio. La contribuente ha impugnato la decisione di secondo grado articolando cinque motivi: (1) violazione delle norme sull’accertamento induttivo e sulle presunzioni semplici, perché la simulazione della clausola di rendimento minimo garantito sarebbe stata affermata senza indizi gravi, precisi e concordanti; (2) violazione delle norme TUIR sulla deducibilità dei costi, per avere la CTR ritenuto il costo privo di esistenza certa nell’anno 2005; (3) nullità della sentenza per difetto assoluto di motivazione sul rilievo relativo all’indeducibilità/indetraibilità del costo di intermediazione; (4) violazione delle norme in tema di presunzioni, per avere la CTR escluso l’esistenza del costo di intermediazione sulla base di elementi asseritamente insufficienti; (5) nullità della sentenza per difetto assoluto di motivazione sul rilievo relativo all’indetraibilità dell’Iva assolta sull’acquisto del complesso immobiliare. L’Agenzia ha resistito e proposto ricorso incidentale, deducendo la violazione delle norme sulla deducibilità dei costi e della disciplina della simulazione, perché la CTR aveva ritenuto giustificato un costo per incarico di due diligence/intermediazione, pur in assenza di prova del pagamento e con diversi indici contrari alla sua effettività.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso principale della società contribuente, ritenendo infondati tutti i cinque motivi. Ha invece accolto il ricorso incidentale dell’Agenzia delle Entrate, limitatamente al profilo del costo di euro 883.690 riferito alla pretesa attività di due diligence/intermediazione, rilevando che la CTR non aveva correttamente applicato il riparto dell’onere della prova e non aveva esaminato in modo adeguato gli indici contrari addotti dall’Ufficio, tra cui l’assenza di data certa del contratto, la discrasia temporale degli atti, la diversa qualificazione del costo nei documenti contabili e contrattuali e la mancata prova del pagamento. Ne è seguito il rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado del Lazio per un nuovo esame limitato al punto accolto e per la regolazione delle spese. La decisione finale è quindi di rigetto del ricorso principale e accoglimento del ricorso incidentale con cassazione della sentenza impugnata nei limiti del motivo accolto e rinvio.

Norme richiamate

• art. 360 c.p.c.

  viene richiamato quale parametro del sindacato di legittimità per denunciare violazione di legge o nullità della sentenza per difetto di motivazione.

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  consente all’Amministrazione di contestare la fittizietà delle operazioni e di fondare l’accertamento anche su presunzioni semplici.

• art. 54 d.P.R. n. 633 del 1972

  in materia IVA permette la contestazione della non genuinità delle operazioni passive e delle fatture, anche a fronte di contabilità formalmente regolare.

• art. 2729 c.c.

  le presunzioni semplici sono utilizzabili solo se gli indizi sono gravi, precisi e concordanti; la censura è ammissibile in cassazione solo in caso di violazione dei criteri giuridici di formazione della prova presuntiva.

• art. 109 d.P.R. n. 917 del 1986

  i componenti negativi sono deducibili solo nell’esercizio in cui siano certi nell’esistenza e determinabili nell’ammontare; l’onere della prova di tali requisiti grava sul contribuente.

• art. 107 d.P.R. n. 917 del 1986

  è richiamato insieme all’art. 109 TUIR nel contesto della deducibilità dei costi, senza una specifica autonoma elaborazione nel testo.

• art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c.

  la nullità per difetto di motivazione ricorre solo quando la sentenza sia del tutto priva dell’illustrazione del percorso logico; non basta una motivazione sintetica ma intellegibile.

• art. 36, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546 del 1992

  nel processo tributario la sentenza è nulla se manca l’esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione.

• art. 61 D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato dalla Corte nel definire la nullità della sentenza tributaria completamente carente di motivazione.

• art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972

  il diritto alla detrazione IVA non sorge per il solo fatto dell’addebito in fattura, ma richiede che l’imposta sia effettivamente dovuta in relazione a operazioni realmente imponibili.

• art. 17 sesta direttiva del Consiglio CEE n. 77/388

  è richiamato in funzione interpretativa dell’art. 19 d.P.R. 633/1972 per affermare il nesso tra detrazione e imposta effettivamente dovuta.

• art. 20 sesta direttiva del Consiglio CEE n. 77/388

  concorre, insieme all’art. 17 della direttiva, a fondare l’interpretazione restrittiva del diritto di detrazione rispetto a operazioni realmente effettuate.

• art. 1414 c.c.

  è evocato nel ricorso incidentale in relazione alla simulazione dell’operazione, come base per contestare la rilevanza del costo non effettivo.

• art. 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato nel ricorso incidentale per sostenere la censura sull’erronea ammissione del costo e sulla sua incidenza IVA, senza autonoma specificazione nella motivazione della Corte.

Massime di principio

• In materia tributaria, la deduzione dei componenti negativi del reddito richiede la prova, a carico del contribuente, della loro effettiva esistenza, della loro certezza nell’esercizio di competenza e della determinabilità del relativo importo; in difetto, il costo non è deducibile.
• La contestazione dell’Ufficio su operazioni ritenute fittizie o simulate può essere fondata anche su presunzioni semplici, purché gli indizi siano valutati complessivamente secondo i canoni di gravità, precisione e concordanza.
• In sede di legittimità, la censura sulla violazione dell’art. 2729 c.c. è ammissibile solo se il giudice di merito ha applicato erroneamente i criteri giuridici della prova presuntiva, non quando si pretende una diversa lettura del materiale istruttorio.
• La nullità della sentenza per difetto di motivazione nel processo tributario ricorre solo quando manchi del tutto il percorso argomentativo sulla questione decisa; una motivazione sintetica è sufficiente se consente di individuare la ratio decidendi.
• Il diritto alla detrazione IVA non dipende dalla sola indicazione dell’imposta in fattura, ma presuppone che l’operazione sia effettiva e che l’imposta sia realmente dovuta; spetta al contribuente dimostrare la realtà e l’inerenza dell’operazione quando l’Amministrazione ne contesti la simulazione.
• Quando l’Amministrazione specifica indici di fittizietà di un costo o di una prestazione, il giudice deve confrontarsi con tali elementi e verificare la prova dell’effettività del costo, non potendo limitarsi ad aderire apoditticamente alla decisione di primo grado.

Come è indicizzato