Cassazione Civile, Ordinanza n. 09718/2023 del 12/04/2023

Esito

La controversia

A seguito di una verifica fiscale generale eseguita nei confronti di un avvocato, l'Amministrazione finanziaria emise cinque avvisi di accertamento per le annualità 2004-2008 e una cartella di pagamento straordinaria, contestando movimentazioni sui conti correnti ritenute riconducibili a redditi professionali e recuperando a imposizione Irpef, Irap e Iva, oltre sanzioni e interessi. Il contribuente impugnò gli atti; la commissione provinciale rigettò i ricorsi e quella regionale, pur riconducendo a imponibile alcune poste bancarie, lasciò all'Agenzia la rideterminazione della pretesa e ritenne in sostanza confermate sia le movimentazioni da versamenti e prelevamenti, sia una parte dei giri di assegni, escludendo solo una specifica categoria di importi dubbi. Il ricorrente censurò la sentenza per violazione dell'art. 2697 c.c. e degli artt. 32 e 39 del d.P.R. n. 600/1973, sostenendo che, alla luce della sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, i prelevamenti bancari di un lavoratore autonomo non potevano essere automaticamente considerati compensi imponibili e che spettava all'Ufficio dimostrare la riconducibilità dei movimenti all'attività professionale; dedusse inoltre la violazione delle norme sul contenuto della decisione tributaria e sulla continuazione delle sanzioni, contestando il rinvio all'Agenzia della rideterminazione della pretesa. L'Agenzia propose ricorso incidentale, lamentando che la CTR avesse escluso dall'imponibile i giri di assegni indicati come importi dubbi con motivazione ritenuta generica e insufficiente a vincere la presunzione bancaria.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo del ricorso principale, ritenendoli connessi, e ha dichiarato assorbiti il terzo motivo del ricorso principale e il ricorso incidentale. Ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, affinché riesamini il merito alla luce della sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014 e dei principi di diritto elaborati in tema di presunzioni bancarie. Le spese del giudizio di legittimità sono state demandate al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  richiamato quale norma sul riparto dell'onere della prova; la Corte valorizza il principio secondo cui, per i prelevamenti di un lavoratore autonomo, non opera la presunzione legale di imponibilità e non può gravare automaticamente sul contribuente la prova della loro irrilevanza nei termini previsti per l'imprenditore.

• art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. n. 600/1973

  la Corte, alla luce della declaratoria di illegittimità costituzionale parziale, afferma che la presunzione legale relativa sui movimenti bancari resta applicabile ai versamenti per tutti i contribuenti, ma i prelevamenti assumono valore presuntivo solo per i titolari di reddito d'impresa e non per i lavoratori autonomi.

• art. 39 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nel ricorso principale come norma sull'accertamento; non è sviluppata una autonoma ratio sulla sua applicazione, essendo la decisione risolta sul diverso tema delle presunzioni bancarie.

• art. 35, comma 3, d.lgs. n. 546/1992

  invocato per contestare la legittimità di una decisione che demandava all'Ufficio la rideterminazione della pretesa fiscale; il motivo è però assorbito.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  richiamato unitamente all'art. 35, comma 3, del d.lgs. n. 546/1992 per censurare la forma della decisione tributaria; motivo assorbito.

• art. 12, comma 5, d.lgs. n. 472/1997

  richiamato in relazione alla disciplina della continuazione e della riduzione delle sanzioni; la questione resta assorbita.

• art. 32, nn. 2 e 7, d.P.R. n. 600/1973

  richiamato nel ricorso incidentale per sostenere la rilevanza degli importi indicati come giri di assegni non collimanti; la censura resta assorbita dall'accoglimento del ricorso principale.

• art. 51 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato nel ricorso incidentale in materia di indagini finanziarie ai fini IVA; non esaminato nel merito per assorbimento.

• art. 11 d.P.R. n. 602/1973

  richiamato solo per descrivere l'emissione del ruolo straordinario; non costituisce autonoma ratio decidendi.

• sentenza Corte costituzionale n. 228/2014

  la Corte la considera ius superveniens con efficacia retroattiva limitatamente alle parole 'o compensi' dell'art. 32, comma 1, n. 2, d.P.R. n. 600/1973; da essa deriva che i prelevamenti bancari non sono presuntivamente imputabili a reddito professionale del lavoratore autonomo.

Massime di principio

• La presunzione bancaria di cui all'art. 32 d.P.R. n. 600/1973, dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, opera in modo differenziato: i versamenti possono essere valorizzati nei confronti di tutti i contribuenti, mentre i prelevamenti non possono essere automaticamente imputati a reddito nei confronti dei lavoratori autonomi.
• La declaratoria di illegittimità costituzionale parziale della norma sulle indagini finanziarie costituisce ius superveniens applicabile anche in cassazione; se la nuova disciplina richiede ulteriori accertamenti di fatto, la causa deve essere rinviata al giudice di merito.
• In tema di accertamenti bancari, non è consentito mantenere una presunzione di imponibilità dei prelevamenti nei confronti del professionista, dovendo l'Ufficio fondare la pretesa sulla disciplina risultante dalla pronuncia costituzionale.
• Quando la decisione di merito non ha esaminato la controversia secondo il regime normativo sopravvenuto, la Cassazione, se non può decidere nel merito per carenza di accertamenti di fatto, deve cassare con rinvio.
• Le censure che investono la quantificazione della pretesa o la disciplina delle sanzioni restano assorbite se viene accolto il motivo che incide sul presupposto stesso della tassazione dei movimenti bancari.

Come è indicizzato