Sentenza del 30/01/2024 n. 2752 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A seguito di una verifica della Guardia di Finanza, l’Agenzia aveva accertato nei confronti della B.B.@ Plastic Srl maggiori ricavi non dichiarati per il 2003 e il 2004. Con separati avvisi, aveva imputato ad A.A. tali somme come utili extracontabili distribuiti al socio, in proporzione alle quote detenute: il 95% dei maggiori ricavi dal 10 gennaio al 3 settembre 2003, il 100% dal 4 settembre al 31 dicembre 2003 e il 100% per il 2004, ai fini Irpef e addizionale regionale. A.A. contestava la legittimità degli avvisi, sostenendo che precedenti sentenze passate in giudicato avevano dichiarato nulli gli accertamenti societari nei suoi confronti per difetto di legittimazione passiva; lamentava inoltre motivazione apparente, insufficienza della presunzione di distribuzione fondata sulla ristretta base sociale e violazione della tassazione parziale prevista per i dividendi dall’art. 47 TUIR.

La decisione

La Cassazione ha rigettato tutti i cinque motivi. Ha ritenuto adeguata la motivazione della CTR e ha escluso la violazione del giudicato: le precedenti sentenze avevano dichiarato la nullità degli avvisi soltanto nei confronti di A.A., quale ex legale rappresentante, senza decidere nel merito la pretesa verso la società; gli accertamenti societari erano quindi divenuti definitivi per mancata impugnazione da parte della società e del legale rappresentante in carica. Ha confermato che, per una società di capitali a ristretta base sociale, la ristretta compagine può fondare la presunzione, superabile con prova contraria, che gli utili extracontabili siano stati distribuiti ai soci; il contribuente deve provare che non vi fu distribuzione, ad esempio perché gli utili furono accantonati o reinvestiti. Ha inoltre escluso l’applicazione della parziale esenzione dell’art. 47 TUIR agli utili extracontabili, assoggettati a imposizione integrale. La CTP aveva respinto i ricorsi e la CTR aveva confermato tale esito. A.A. è stato condannato alle spese di legittimità, liquidate in 10.500 euro per compensi, oltre spese prenotate a debito, e al versamento dell’ulteriore contributo unificato, ove dovuto.

Norme richiamate

• Art. 39, comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973

  Costituisce la base normativa degli accertamenti induttivi emessi nei confronti della società; la decisione non sviluppa una distinta interpretazione della disposizione.

• Artt. 324 c.p.c. e 2909 c.c.

  In particolare, essendosi la CTP di Brescia, con le sentenze passate in giudicato 19-12-08 e n. 20-12-08, limitata a rilevare- senza entrare nel merito della legittimità degli avvisi emessi nei confronti di B.B.@ Plastic Srl - il difetto di legittimazione passiva del ricorrente A.A., quale ex legale rappresentante della società, con riguardo alla pretesa tributaria contenuta nei detti atti impositivi, correttamente, la CTR, senza violare alcun vincolo di giudicato, ha osservato che il passaggio in giudicato di tali sentenze non incideva sulla fondatezza della pretesa erariale nei confronti della società contenuta nei suddetti avvisi, divenuta ormai definitiva per mancata impugnazione da parte di quest'ultima.

  Il giudicato va riferito alla domanda effettivamente decisa e non si estende a una pretesa diversa o a soggetti rispetto ai quali non sia stato deciso il merito. La nullità degli avvisi per difetto di legittimazione passiva dell’ex rappresentante non annulla né impedisce la definitività degli stessi accertamenti nei confronti della società, che non li aveva impugnati.

• Art. 111, comma 6, Cost. e art. 132 c.p.c.

  Nella specie, tuttavia, con riguardo al profilo denunciato, non si può ritenere che la sentenza impugnata sia carente o incoerente sul piano della logica giuridica, avendo la CTR ritenuto che, con gli avvisi di accertamento impugnati, l'Ufficio avesse "legittimamente imputato (in capo al contribuente) i maggiori ricavi accertati e non dichiarati (di B.B.@ Plastic Srl) proporzionalmente alle quote di partecipazione al capitale della società, a ristretta base azionaria".

  La motivazione non è apparente se espone un percorso argomentativo che consente di comprendere la decisione e di controllarne la logica; è sufficiente che raggiunga il minimo costituzionale, anche senza condividere la conclusione del giudice.

• Art. 38 del D.P.R. n. 600 del 1973

  La disposizione è richiamata nel motivo relativo all’accertamento del reddito del socio, ma la pronuncia risolve la questione applicando la presunzione giurisprudenziale di distribuzione degli utili extracontabili nelle società a ristretta base sociale.

• Artt. 115 e 116 c.p.c.

  Sono richiamati dal ricorrente in relazione alla valutazione delle prove; la Corte respinge la censura riconoscendo che la ristrettezza della compagine sociale può fungere da fatto noto per la presunzione, salva prova contraria del contribuente.

• Artt. 2697, 2727 e 2729 c.c.

  In particolare, in tema di accertamento delle imposte sui redditi, nel caso di società di capitali a ristretta base partecipativa, è legittima la presunzione di attribuzione ai soci degli eventuali utili extracontabili accertati, rimanendo salva la facoltà del contribuente di offrire la prova contraria del fatto che i maggiori redditi non sono stati distribuiti, ma accantonati dalla società, ovvero da essa reinvestiti.

  La ristrettezza della base sociale, che implica solidarietà e reciproco controllo nella gestione, può fondare la presunzione semplice di distribuzione proporzionale degli utili non dichiarati. Una volta operante la presunzione, spetta al contribuente fornire prova contraria, dimostrando la mancata distribuzione, l’accantonamento o il reinvestimento.

• Art. 47 del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  Questa Corte ha già Cto, con pronuncia alla quale il Collegio intende aderire dando continuità all'orientamento che essa esprime (in termini si veda Cass. Sez. 5, Ordinanza n. 26317 del 19-11-2020 ) nel caso di società a ristretta base, non opera la presunzione ex art. 47 TUIR di attribuzione ai soci degli utili extracontabili in quanto, essendo conseguiti in evasione di imposta, non essendo quindi gli stessi mai stati indicati nella contabilità societaria, non vi è alcun obbligo di mitigare una doppia imposizione che nei fatti non v'è stata, non avendoli la società mai dichiarati.

  Il regime di parziale esenzione previsto per gli utili da partecipazione regolarmente dichiarati non si applica agli utili extracontabili occultati alla contabilità. Questi ultimi sono imputati ai soci, in presenza della presunzione accolta dalla Corte, per l’intero importo e senza la riduzione prevista per i dividendi dichiarati.

• Artt. 44, comma 1, lettera e), e 89 del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  il beneficio dell'esenzione parziale dall'imposizione degli utili societari di cui si è detto opera unicamente nel caso in cui, come questa Corte ha più volte sottolineato, si fa riferimento ai soli redditi regolarmente dichiarati dalla società in un documento contabile, di talchè l'atipicità era riferita solo alla nomenclatura attribuita agli stessi dalla società, ma rimaneva condizionata al positivo riscontro della loro effettiva maturazione per effetto dell'inserimento in bilancio ( Cass. n. 8730 del 2021 ) per i redditi regolarmente dichiarati dalla società in un documento contabile e non per gli utili extrabilancio.

  La disciplina di esenzione parziale degli utili da partecipazione riguarda gli utili dichiarati e risultanti dalla contabilità. Non si estende ai maggiori redditi occultati e accertati fuori bilancio, che la decisione assoggetta a imposizione integrale.

• Artt. 5, 81, 115 e 116 del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  tali utili una volta accertati per altra via, vanno imputati e quindi sottoposti a imposizione in misura ordinaria, quindi intera e non ridotta ( Cass. n. 9137 del 2021 ); - il fondamento di tali conclusioni, invero, precisandosi sul punto ulteriormente quanto già affermato da questa Corte, non si riviene in alcun intento para sanzionatorio dell'interprete, ma unicamente nella considerazione per la quale nel caso che ci occupa la società risulta, nel concreto, trasparente come una società di persone poiché i soci, come avviene in tali entità, hanno agito come tali ripartendosi l'utile societario presuntivamente accertato in capo alla società.

  Il richiamo alla tassazione per trasparenza serve a distinguere il regime delle società effettivamente trasparenti da quello degli utili extracontabili di una società di capitali: questi ultimi, presuntivamente ripartiti tra i soci, sono tassati integralmente e non beneficiano dell’esenzione parziale riservata agli utili dichiarati.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002

  Dà atto, ai sensi dell' art.13 comma 1 quater D.P.R. n.115 del 2002 , della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello, ove dovuto, per il ricorso a norma del comma 1-bis dello stesso articolo 13.

  Quando ricorrono i presupposti processuali e il ricorso è respinto, il ricorrente è tenuto al versamento dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• Nelle società di capitali a ristretta base sociale, l’accertamento definitivo di utili extracontabili può fondare la presunzione che questi siano stati distribuiti ai soci in proporzione alle rispettive partecipazioni. La presunzione è superabile, ma il socio deve offrire prova concreta della mancata distribuzione, dell’accantonamento o del reinvestimento.
• La definitività dell’accertamento verso la società è il presupposto dell’accertamento al socio basato sugli utili extracontabili; l’autonomia dei giudizi comporta che il socio non si libera dalla presunzione limitandosi a contestare l’accertamento societario o a invocare una sentenza che abbia deciso soltanto la sua legittimazione passiva quale rappresentante.
• Una sentenza che dichiara nullo un avviso nei confronti dell’ex legale rappresentante per difetto di legittimazione passiva non annulla automaticamente l’accertamento notificato alla società e non impedisce che questo diventi definitivo se la società non lo impugna.
• Il regime di esenzione parziale dei dividendi riguarda gli utili regolarmente dichiarati e iscritti in contabilità; secondo la decisione, non si applica agli utili extracontabili, che sono assoggettati a imposizione integrale quando vengono imputati al socio.
• La motivazione è sufficiente se rende comprensibile il ragionamento decisorio e consente il controllo sulla sua coerenza; non è apparente solo perché il giudice non accoglie l’interpretazione proposta dalla parte.