Cassazione Civile, Ordinanza n. 11740/2025 del 05/05/2025

Esito

La controversia

La società ha impugnato davanti alla Cassazione la sentenza della CTR Abruzzo che, riformando la decisione di primo grado favorevole alla contribuente, aveva ritenuto legittimo il recupero fiscale connesso a una cartella esattoriale relativa a IRES e IRAP per l’anno d’imposta 2010. La controversia nasce dal trattamento degli acconti d’imposta indicati in dichiarazione ma non versati nei termini a causa della sospensione e successiva rateizzazione previste dalla normativa emergenziale per il sisma Abruzzo 2009. La CTR aveva escluso che tali acconti non versati potessero generare un credito d’imposta e aveva affermato che la pretesa erariale dovesse coincidere con il disconoscimento totale dell’importo indicato in dichiarazione, andando oltre quanto richiesto nella cartella. La ricorrente ha dedotto: 1) nullità per ultrapetizione ex art. 112 c.p.c., perché la CTR avrebbe accertato un recupero superiore a quello portato dalla cartella; 2) violazione della disciplina fiscale sugli acconti e sulla sospensione post-sisma, sostenendo che gli acconti, pur non versati immediatamente, erano dovuti in base alla normativa agevolativa e potevano essere indicati in dichiarazione; 3) in subordine, che comunque il recupero non poteva eccedere il 60% dell’importo, in ragione della successiva riduzione al 40% delle somme dovute; 4) violazione delle norme sanzionatorie, perché la mancanza di una disciplina espressa sul trattamento degli acconti non versati escludeva la colpa e quindi le sanzioni.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, rilevando che la CTR aveva violato il principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato, poiché non può determinare il credito tributario in misura superiore a quella indicata nell’atto impositivo impugnato. Ha poi esaminato congiuntamente il secondo e il terzo motivo e ha accolto, nei limiti indicati, la censura della ricorrente: ha affermato che, per i contribuenti colpiti dal sisma Abruzzo 2009, gli acconti d’imposta non ancora versati e solo rateizzabili non possono essere scomputati per l’intero come credito, perché l’art. 22 TUIR consente lo scomputo solo per somme effettivamente versate e l’art. 33, comma 28, l. 183/2011 riduce al 40% l’ammontare dovuto, sicché l’intero scomputo costituirebbe una locupletazione non consentita. Tuttavia, la cartella deve essere annullata per la parte eccedente la misura dovuta al netto degli acconti già versati. Ha infine accolto il quarto motivo, escludendo le sanzioni per difetto dell’elemento soggettivo, poiché l’assenza di una disciplina espressa sul trattamento degli acconti non versati impedisce di ravvisare dolo o colpa nel contribuente. Il ricorso è stato quindi accolto con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo per rideterminare il recupero al netto degli acconti versati e per regolare anche le spese.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice non può pronunciare oltre i limiti della domanda/pretensione contenuta nell’atto impositivo impugnato; la decisione che determini un recupero superiore integra ultrapetizione.

• art. 22 T.U.I.R.

  Consente lo scomputo degli acconti d’imposta solo in relazione ai versamenti effettivamente eseguiti dal contribuente.

• art. 79 T.U.I.R.

  Richiamato dalla CTR come norma sulla documentazione degli acconti; la Cassazione non ne fa il fulcro decisorio, ma la inserisce nel quadro delle norme sullo scomputo.

• art. 80 T.U.I.R.

  Regola il riporto del credito, il rimborso o la compensazione degli acconti; non legittima lo scomputo integrale di acconti non versati.

• art. 25 d.l. 78/2009

  Ha disciplinato la ripresa dei pagamenti dopo la sospensione dei tributi conseguente al sisma.

• art. 39 d.l. 78/2010

  Per i contribuenti residenti nel cratere ha disposto la ripresa del pagamento dei tributi sospesi in 120 rate mensili, senza sanzioni e interessi.

• art. 33, comma 28, l. 183/2011

  "L'ammontare dovuto per ciascun tributo o contributo, ovvero per ciascun carico iscritto a ruolo, oggetto delle sospensioni, al netto dei versamenti già eseguiti, è ridotto al 40 per cento"

  Riduce al 40% l’ammontare dovuto per i tributi sospesi, al netto dei versamenti già eseguiti; impedisce che acconti non versati siano sottratti integralmente e che la disciplina si traduca in una locupletazione.

• art. 3, comma 2, Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate n. 42341 del 16 marzo 2010

  Richiamato come atto attuativo della ripresa dei pagamenti per i contribuenti fuori cratere.

• art. 3, comma 2, Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate n. 151122 del 23 novembre 2010

  Richiamato come atto attuativo della ripresa dei pagamenti per i contribuenti nel cratere; la differenza testuale con il provvedimento precedente non legittima lo scomputo integrale degli acconti non versati.

• art. 5 d.lgs. 472/1997

  Le sanzioni amministrative richiedono una condotta cosciente e volontaria, dolosa o colposa; l’incertezza normativa esclude l’elemento soggettivo.

• art. 6 d.lgs. 472/1997

  Richiamato nel motivo sulle sanzioni, nel quadro delle disposizioni che regolano l’elemento soggettivo e le cause di non punibilità.

• art. 10 l. 212/2000

  Richiamato a sostegno dell’esclusione delle sanzioni, in ragione dell’assenza di colpa del contribuente in presenza di incertezza normativa.

Massime di principio

• Nel processo di impugnazione di atti impositivi, il giudice non può accertare una pretesa fiscale in misura superiore a quella contenuta nell’atto impugnato, pena violazione dell’art. 112 c.p.c.
• In materia di sospensioni fiscali conseguenti al sisma Abruzzo 2009, gli acconti d’imposta non ancora versati non possono essere scomputati integralmente come credito, perché lo scomputo presuppone il versamento effettivo e la successiva riduzione normativa al 40% impedisce vantaggi ulteriori non previsti dalla legge.
• La disciplina emergenziale va interpretata in modo da agevolare i contribuenti colpiti dall’evento sismico senza però attribuire loro una locupletazione o un beneficio aggiuntivo non contemplato dal legislatore.
• Se il contribuente ha effettivamente versato somme eccedenti rispetto alla misura poi ridotta dalla normativa sopravvenuta, può ottenere rimborso o compensazione dell’eccedenza; ciò conferma che la disciplina opera sul versato effettivo, non su importi mai corrisposti.
• In materia sanzionatoria tributaria, l’incertezza normativa sul trattamento di una fattispecie può escludere dolo o colpa del contribuente, impedendo l’applicazione delle sanzioni amministrative.
• Il recupero dell’imposta sospesa deve essere rideterminato al netto degli acconti già versati, non potendo essere esteso all’intero importo indicato in dichiarazione quando una parte di esso non sia stata ancora corrisposta per effetto della rateizzazione emergenziale.

Come è indicizzato