Cassazione Civile, Sentenza n. 1213/2020 del 21/01/2020

Esito

La controversia

Per l’anno d’imposta 2002 l’Agenzia delle Entrate, dopo avere acquisito documentazione tramite questionari e accesso mirato presso la sede della società, notificava un avviso di accertamento recuperando a tassazione, ai fini Irpeg e Irap, costi ritenuti indeducibili per operazioni inesistenti pari a Euro 241.936 e contestando un’indebita detrazione Iva di Euro 48.387. La Commissione tributaria provinciale di Pavia respingeva il ricorso della società, ritenendo provata la fittizietà delle fatture; la Commissione tributaria regionale della Lombardia accoglieva invece l’appello, reputando che spettasse all’Ufficio provare la non corretta compilazione delle fatture, che l’esistenza delle fornitrici risultasse dalle visure camerali e che l’acquirente non fosse tenuta a verificarne la posizione fiscale. L’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso per cassazione con un unico motivo, denunciando, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 75 del D.P.R. n. 917/1986 e 39 del D.P.R. n. 633/1972, in combinato disposto con l’art. 2697 c.c., per avere la CTR omesso di porre a carico della contribuente la prova dell’effettività delle operazioni contestate. A sostegno della contestazione erano stati indicati elementi presuntivi: genericità delle fatture, prive dell’indicazione della natura, quantità e qualità dei servizi, mancata indicazione delle modalità di pagamento per importi rilevanti e qualità di evasori totali delle società emittenti.

La decisione

La Corte ha accolto l’unico motivo dell’Agenzia delle Entrate. Ha affermato che, una volta forniti dall’Amministrazione elementi anche indiziari sulla falsità delle fatture passive, spetta al contribuente dimostrare, anche mediante presunzioni, l’effettività delle operazioni e superare la rilevanza probatoria degli elementi addotti dall’Ufficio; la sola registrazione contabile della fattura non prova la realtà del costo, che deve essere documentato. La CTR aveva quindi erroneamente invertito la regola sull’onere della prova. La sentenza è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. In sede di rinvio dovrà inoltre essere chiarito, se le fatture risultino fittizie, se si tratti di falsità oggettiva o soggettiva, ai fini della possibile applicazione retroattiva della disciplina sopravvenuta sui costi documentati da fatture soggettivamente false; in tale ipotesi restano comunque da verificare i requisiti di effettività, inerenza, competenza e determinatezza richiesti per la deduzione dei componenti negativi.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  qualora l’Amministrazione finanziaria abbia fornito elementi di prova, anche indiziari, della falsità delle fatture passive contabilizzate, è onere del contribuente dimostrare, avvalendosi a sua volta anche di presunzioni, la sussistenza di elementi idonei a vincere la rilevanza probatoria degli elementi indicati dall’Ufficio e la conseguente effettività della operazione rappresentate in fattura;

  Dopo che l’Amministrazione ha fornito elementi, anche indiziari, della falsità delle fatture, grava sul contribuente la prova dell’effettività delle operazioni, prova che può essere fornita anche tramite presunzioni.

• art. 75 del D.P.R. n. 917/1986

  il mero dato formale della registrazione della fattura non costituisce di per sè prova della reale esistenza del costo ivi rappresentato che deve invece essere documentato.

  La registrazione contabile della fattura non basta a dimostrare la reale esistenza del costo dedotto, che deve essere documentato. La sentenza richiama inoltre, per la disciplina sopravvenuta applicabile alle fatture soggettivamente false, i requisiti generali previsti dall’art. 109, comma 1, TUIR.

• art. 39 del D.P.R. n. 633/1972

  nel caso di specie la C.T.R. ha capovolto la regola sull’onere probatorio correttamente interpretata dal giudice di primo grado, poichè, a fronte dei dati presuntivi forniti dall’Ufficio accertatore (genericità della fattura non contenente l’indicazione della “natura, quantità e qualità dei servizi forniti” D.P.R. Iva, ex art. 21; mancata indicazione delle modalità di pagamento per importi rilevanti; qualità di evasori totali delle ditte che hanno emesso le fatture), non ha posto a carico del contribuente l’onere di documentare la effettività dei costi risultanti dalle suddette fatture.

  Nel caso deciso, gli elementi presuntivi raccolti dall’Ufficio erano sufficienti a far gravare sulla contribuente l’onere di documentare l’effettività dei costi risultanti dalle fatture contestate; la CTR ha errato ponendo tale onere sull’Amministrazione.

• art. 21 del D.P.R. n. 633/1972

  nel caso di specie la C.T.R. ha capovolto la regola sull’onere probatorio correttamente interpretata dal giudice di primo grado, poichè, a fronte dei dati presuntivi forniti dall’Ufficio accertatore (genericità della fattura non contenente l’indicazione della “natura, quantità e qualità dei servizi forniti” D.P.R. Iva, ex art. 21; mancata indicazione delle modalità di pagamento per importi rilevanti; qualità di evasori totali delle ditte che hanno emesso le fatture), non ha posto a carico del contribuente l’onere di documentare la effettività dei costi risultanti dalle suddette fatture.

  La carenza in fattura dell’indicazione della natura, quantità e qualità dei servizi costituisce, nel caso esaminato, uno degli elementi presuntivi utilizzabili dall’Ufficio per contestare l’effettività delle operazioni.

• art. 8, comma 1, del D.L. n. 16/2012, convertito nella L. n. 44/2012

  Ciò in relazione alla applicabilità, alla sola fattispecie di fatture soggettivamente false, della norma sopravvenuta di cui al D.L. n. 16 del 2012, art. 8. comma 1, convertito nella L. n. 44 del 2012, che ha modificato la L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4 bis, stabilendo, con efficacia retroattiva, che, ai fini delle imposte sul reddito e dell’Irap, i costi documentati con fatture false in senso soggettivo sono deducibili per il solo fatto che siano stati sostenuti, ferma restando la necessaria valutazione circa la ricorrenza dei requisiti generali di effettività, inerenza, competenza e determinatezza richiesti dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109, comma 1 per la deduzione dei componenti negativi del reddito di impresa, come evidenziato dalla Relazione di accompagnamento al citato ius superveniens

  La disposizione sopravvenuta, con efficacia retroattiva, riguarda soltanto le fatture soggettivamente false: i relativi costi sono deducibili se sostenuti, ma la deduzione resta subordinata alla verifica dei requisiti generali di effettività, inerenza, competenza e determinatezza.

• art. 14, comma 4-bis, della L. n. 537/1993

  Ciò in relazione alla applicabilità, alla sola fattispecie di fatture soggettivamente false, della norma sopravvenuta di cui al D.L. n. 16 del 2012, art. 8. comma 1, convertito nella L. n. 44 del 2012, che ha modificato la L. n. 537 del 1993, art. 14, comma 4 bis, stabilendo, con efficacia retroattiva, che, ai fini delle imposte sul reddito e dell’Irap, i costi documentati con fatture false in senso soggettivo sono deducibili per il solo fatto che siano stati sostenuti, ferma restando la necessaria valutazione circa la ricorrenza dei requisiti generali di effettività, inerenza, competenza e determinatezza richiesti dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109, comma 1 per la deduzione dei componenti negativi del reddito di impresa, come evidenziato dalla Relazione di accompagnamento al citato ius superveniens

  La norma, come modificata con efficacia retroattiva, consente la deduzione dei costi relativi a fatture soggettivamente false se sostenuti, ferma la necessità che ricorrano i requisiti generali di deducibilità indicati dalla Corte.

• art. 109, comma 1, del D.P.R. n. 917/1986

  ferma restando la necessaria valutazione circa la ricorrenza dei requisiti generali di effettività, inerenza, competenza e determinatezza richiesti dal D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 109, comma 1 per la deduzione dei componenti negativi del reddito di impresa, come evidenziato dalla Relazione di accompagnamento al citato ius superveniens

  Anche per i costi relativi a fatture soggettivamente false, la deduzione richiede la verifica dei requisiti di effettività, inerenza, competenza e determinatezza.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Contro la sentenza di appello l’Agenzia delle Entrate propone ricorso per cassazione con unico motivo denunciando:”Violazione e falsa applicazione del D.P.R. n. 917 del 1986, art. 75 e del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 39, in combinato disposto dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3″, nella parte in cui ha non ha posto a carico del contribuente l’onere di provare l’effettività delle operazioni di cui alle fatture contestate dall’Ufficio.

  La disposizione è indicata quale parametro processuale della censura di violazione o falsa applicazione di legge; la Corte accoglie il motivo perché la CTR ha errato nell’applicare la regola sull’onere della prova.

Massime di principio

• Quando l’Amministrazione finanziaria fornisce elementi di prova, anche indiziari, della falsità di fatture passive contabilizzate, spetta al contribuente dimostrare, anche mediante presunzioni, l’effettività delle operazioni e superare la rilevanza probatoria degli elementi addotti dall’Ufficio.
• La mera registrazione contabile di una fattura non dimostra la reale esistenza del costo che vi è rappresentato; l’effettività del costo deve essere documentata.
• Ai fini della deducibilità dei costi documentati da fatture soggettivamente false, la disciplina sopravvenuta richiamata dalla Corte opera retroattivamente, ma resta necessario verificare che i costi siano stati sostenuti e che ricorrano i requisiti di effettività, inerenza, competenza e determinatezza.

Come è indicizzato